未赚取收入预留额：预付款、礼品卡与店铺抵用额

客户预付款，是在收到时算收入，还是在交付时算收入？

加拿大企业通常把客户的预付款算作收到款项当年的收入，而不是交付当年。《所得税法》第 12(1)(a) 段把企业经营过程中收到、对应年末前尚未提供服务或尚未交付货物的任何款项计入收入。随后，依第 20(1)(m) 段提取的预留额可以扣除仍欠客户的部分，次年的税表再把它加回。

企业账簿可以把预付款作为一项负债记账，称为未赚取收入（也叫递延收入或客户押金），直到交付为止。账簿如何列示由会计准则决定，本文不涉及。税法规则不同：它从收到款项时开始，延后纳税只能来自在税表上申请、并逐年跟踪的预留额。

情况不简单，如果：

• 这笔钱可能可以退还，其中一部分可能是保证金，或者无论是否交付您都可以保留。
• 一笔付款涵盖多年的服务。
• 礼品卡或店铺抵用额计划在年末留下许多小额余额。
• 企业销售食品、饮品或交通服务，这些有自己的上限。
• 以前的税表申请过预留额却从未加回，或者根本从未申请过。
• 企业是公司，要在每年提交的附表上跟踪预留额。

请备齐：按客户和日期列出的收款金额、交付或使用日期以及年末剩余部分、带有发行日期的礼品卡和店铺抵用额报告、合同中的退款条款，以及去年的预留额和支持它的附表。

什么是未赚取收入预留额？我的加拿大企业可以申请吗？

未赚取收入预留额是一项扣除，针对年末之后仍须交付的货物、仍须提供的服务或仍待赚取的预收租金中的合理金额。第 20(1)(m) 段只允许对第 12(1)(a) 段所述、且已在当年或以前年度计入经营收入的款项申请。从事经营的独资经营者、合伙企业或公司，除非适用下文的排除情形，都可以申请。

第 12(1)(e) 段把上一年度扣除的金额加回收入。所以预留额是延后收入，而不是去掉收入。申请与否是一种选择，加回的金额与实际扣除的金额一致。

哪些预付款符合条件：未交付的货物、未提供的服务、预付租金？

企业在年末之后仍有东西要交付、提供或出租时，预付款才符合条件。第 20(1)(m) 段列出四种情形。

有两种情形不符合条件，第三种可能不符合：

• 无论如何都保留的款项，或在收款时或收款后不久就完成的工作。CRA 的已存档技术新闻说，当工作基本在收款时或收款后不久完成，或合同允许企业无论是否交付都保留款项时，通常适用第 9 条（一般利润规则），而不是第 12(1)(a) 段。这时全部款项在收到时即为收入，没有预留额。CRA 把这种选择视为逐案判断，其后的技术新闻第 32 号承认，按第 9 条征税的款项也可能符合第 12(1)(a) 段。仍由合同和尚待完成的工作决定，所以在依赖任何一种答案之前，先请人确认不可退款的付款属于哪一类。
• 保证、担保、赔偿、保险和复垦义务。第 20(7) 款禁止就这些申请预留额。
• 出租房产的预付租金。第 20(1)(m) 段只适用于经营收入，而出租房产的租金是否属于经营收入，取决于事实。请先看租金收入如何征税。

年末未用的店铺抵用额和礼品卡可以申请预留额吗？

企业把礼品卡销售额在销售当天列为经营收入，并可以就预计在年末之后兑换的卡片扣除预留额。CRA 的 T4002 指南和收入来源页面说，计算预留额是一种选择，并且要在次年加回经营收入。CRA 把有货币价值的卡、代金券、收据和票券都算作礼品卡或礼券。礼品卡的 GST/HST 时间线不同：请见押金、礼券和未付发票的 GST/HST。

有三点决定金额：

• 预留额是预计会被兑换的金额，而不是全部余额。企业预计不会被兑换的卡片，不增加预留额。
• 客户付费购买的店铺抵用额，最接近礼品卡。CRA 页面提到的是礼品卡和礼券，没有提店铺抵用额，所以要确认是否适用。
• 因退货而发放、代替退款的抵用额，是另一个问题。它冲回的是一部分销售，而不是出售一张卡，CRA 的礼品卡页面没有说明如何为它提取预留额。申请预留额之前，请先请人审核。

保存按发行日期列出的每张卡和每笔抵用额的年末报告，以及过去的兑换记录。它支持您的预测。

多少预留额算合理？次年会怎样处理？

该法没有规定百分比：第 20(1)(m) 段允许“合理的金额”。CRA 有两份已存档、不再更新的文件，显示了 CRA 如何理解这个词。

• 在没有特别上限适用的情况下，IT-154R 解释公告（1988 年）表示，合理的预留额通常是年末之后仍须交付的货物或服务所对应收到的总款项。它不要求估算利润，也不限于交付成本。
• 技术新闻第 32 号表示，金额取决于企业过去的经验和年末之后合理预期提供的服务，并且在义务属于或有义务时应当减少。

对于礼品卡，CRA 的衡量标准是预计在年末之后兑换的金额。

每个年末重复同样的步骤：先加回去年的预留额，再就仍欠的部分扣除新的预留额。按其措辞，第 20(1)(m) 段看的是当年或以前年度计入收入的款项，所以涵盖多年的预付款每年都可以有预留额。这里引用的 CRA 页面没有谈到多年预付款，所以依赖前要先确认。食品、饮品和交通服务是下文的例外。示例一节逐年演示了一个套票。

食品、饮品和交通服务的特别规则适用于我吗？

第 20(6) 款的特别上限，只在预付款是为食品、饮品或交通服务时适用。它以不超过当年收入中所含总额的金额取代正常预留额；该总额是当年收到或应收的、年末前尚未交付的食品或饮品、或尚未提供的交通服务的款项。

上限只看当年自己的收款。以前年度收到的预付款，因此不能支持后一年的预留额，所以延后大约只有一年。餐饮套餐和预付车费属于此类。餐饮服务的定金，其食品和饮品部分可能属于；任何服务部分按正常规则处理。只能用于一餐或一次乘车的礼品卡也可能属于；CRA 的礼品卡页面没有说明。瑜伽馆或承包商不受影响。

收付实现制和权责发生制会改变答案吗？谁不能申请预留额？

预留额是为采用权责发生制（收入按赚取时计算，而不是按现金进出时计算）的企业设计的。CRA 的会计方法页面说，农民、渔民和自雇佣金代理人可以使用收付实现制或权责发生制，所有其他自雇收入必须使用权责发生制。公司和合伙企业的情况，请见加拿大收付实现制与权责发生制。

收到客户的押金或预付定金时，是应税收入吗？

用于支付将来的货物或服务价款的押金，适用同样的规则：收到时即为收入，就仍欠的部分提取预留额。用途不同的押金，需要单独审视。

• 用于抵扣价款的押金（合同定金）：属于第 12(1)(a) 段下的收入，工作尚未完成期间可提取预留额。
• 为客户存放在信托账户的预付服务费：它是否已经是企业的钱，从而属于第 12(1)(a) 段所说的“收到”，取决于条款和任何职业规则。该法和这里引用的 CRA 页面没有给出定论。无论怎么处理，先请人审核。
• 货物交付时所用的物品退回时偿还的押金（例如容器）：第 12(1)(a)(ii) 段将其计入，第 20(1)(m)(iv) 子段允许就预期偿还的金额提取预留额。瓶子除外。
• 因客户取消而退还的押金：收到时它是收入。第 20(1)(m.2) 段允许在您退款的那一年扣除退款金额，所以年末之后的退款落在之后的那一年。
• 为损坏或丢失而收取的可退还保证金：第 12(1)(a) 段和第 20(1)(m) 段没有说明如何处理。合同和押金的最终去向很重要。不要想当然地认为任何一种答案。
• 无论是否交付您都保留的押金或费用：通常在收到时全额征税，如上文第 9 条的情形。不可退款的押金是否无论如何都保留，以及它是否也符合第 12(1)(a) 段，取决于合同和事实。

专业人士尚未开票的工作，请见12 月完成、1 月收款的销售。未付发票和呆账，请见核销未收回的客户发票。

公司的税表上，预留额如何逐年跟踪？

公司在随 T2 税表提交的附表 13上列出每项预留额的余额，并把变动额转入附表 1。账簿上的未赚取收入负债和税务预留额是两个需要核对的数字。如果账簿已经递延了收入，要确保账簿递延和税务预留额没有同时作用于同一笔钱：附表 1 对来自财务报表的预留额有单独的行（126 和 414），哪些余额放在哪里，要结合年末分录来确定。完整的核对见账面利润与 T2 应税收入为什么不同。

每年的期初余额应当等于上一年度的期末余额。出现缺口，通常是漏掉或丢掉了一项预留额。独资经营者在 T2125 表第 3C 部分的第 8290 行加回去年的预留额，并按 CRA 的 T4002 指南中关于其他费用下允许预留额的说明，在第 4 部分的第 9270 行扣除今年的预留额，并注明为预留额。围绕它的年末分录，请见公司年末结账清单和年末财务报表与 GIFI。

如果以前年度漏了预留额或加回，怎么办？

第 12(1)(e) 段把去年扣除的预留额加回今年的收入，所以漏掉加回的税表，会使该年的收入偏低。本可申请预留额却从未申请的年度，可能多报了收入，但事后补提的预留额只是延后收入，因为下一年会把它加回。各年度彼此关联，所以要从第一笔大额预付款起一并查看。已提交的年度最多可以追溯更改多久，请见 CRA 最多可以追溯多久重新核定。

我所在的省份会改变答案吗？

本文的预留额规则属于联邦规则。CRA 代为管理省和地区公司税，在 T2 税表上办理，涵盖除魁北克和阿尔伯塔省以外的每个省和地区。

• 阿尔伯塔省：在该省设有常设机构的公司，除非获豁免，须提交阿尔伯塔省的税表。阿尔伯塔省表示，其应税收入的计算与联邦类似，但可自行选择的扣除额在两份税表之间可能不同。
• 魁北克：魁北克有自己的公司税。依赖本文之前，先查明魁北克税务局如何处理预留额。

示例

所有金额均以加元计，仅作说明。

出售课程套票的瑜伽馆

一家采用权责发生制的多伦多瑜伽馆在 12 月出售了 C$40,000 的课程套票。到年末，C$15,000 的课程已上完，C$25,000 尚未上。

• 第一年：瑜伽馆计入收到的 C$40,000，并就仍须上的课程扣除 C$25,000 的预留额，所以套票的收入是 C$15,000。如果历史记录显示部分套票会过期未用，合理的预留额会更低。
• 第二年：加回 C$25,000。如果上了 C$20,000 的课程，剩下 C$5,000，它扣除新的 C$5,000 预留额。套票的收入是 C$20,000：加回的 C$25,000 减去新的 C$5,000 预留额。

持有礼品卡和店铺抵用额的礼品店

一家温哥华礼品店出售了礼品卡和客户付费购买的预付店铺抵用额。年末有 C$12,000 未使用。这些销售在出售时就是收入。根据兑换记录，该店预计 C$9,000 会在年末之后被兑换，C$3,000 不会。把付费的店铺抵用额当作礼品卡处理，它可以就 C$9,000 扣除预留额，并在次年把该金额加回收入。给客户的一笔 C$500 抵用额，是代替退货退款而给的，那是另一个问题，不属于这笔预留额。

收取定金的装修承包商

汉密尔顿的一位装修承包商在 11 月收到一笔 C$30,000 的定金，对应一项 3 月开工的工程。到年末尚未做任何工作。如果这笔定金是合同价款的一部分，它计入收入，承包商可以就仍须提供的服务扣除预留额；预留额在次年工作开始时加回。如果合同把其中一部分，比如 C$5,000，视为可退还的保证金，那一部分是另一个问题，该法和这里引用的 CRA 页面没有给出定论。承包商把它单独入账，并在任何一种处理之前先请人审核。

您的情况不同？

• 您的年末有大额预付款、礼品卡计划或店铺抵用额余额：判断哪些余额符合条件、多大的预留额合理，以及账簿和税表每年如何结转，需要专业判断。请见记账服务或公司税务服务。
• 以前的税表从未申请预留额，或从未加回：不止一个年度的收入受到影响。请见公司税务服务、补齐逾期账簿指南和年末结账清单。
• 您销售食品、饮品或交通服务：第 20(6) 款的上限限制预留额。请向公司税务服务咨询。
• 您从事农业或渔业并使用收付实现制：不能申请预留额。请见加拿大收付实现制与权责发生制。
• 部分押金可能可以退还，或预付服务费存放在信托账户：由合同和事实决定。请向公司税务服务咨询。
• 客户没有付款，或您核销了一张发票：请见核销未收回的客户发票。
• 您需要了解押金或礼品卡的 GST/HST 何时到期：请见关于押金的销售税指南。
• 您 12 月完成工作，客户 1 月付款：请见12 月完成、1 月收款的销售。
• 您付钱给别人，让对方接手预付的客户义务：依第 20(24) 款和第 20(25) 款作出的联合书面选择，可能允许就合理的付款进行扣除，此后您不再就这些义务申请预留额。接收方如果在经营过程中收到这笔款项，则把它作为第 12(1)(a) 段的款项计入。须在付款年度双方各自的税表申报截止日中较早的那天之前，书面通知部长。请向公司税务服务咨询。
• 您对自己拥有的房产收取预付租金：请见租金收入如何征税。
• 您的公司在魁北克或阿尔伯塔省：适用单独的省税表；请从公司税务服务开始。
• 美国企业收取同样的押金：请见美国对客户预付款和押金的处理。