Letter 2205-D del IRS a un fondo: auditoría y elección push-out

¿Qué significa la Letter 2205-D para un fondo?

La Letter 2205-D informa a una sociedad de personas que el IRS, la autoridad tributaria federal de EE. UU., seleccionó su Form 1065 para examen. El IRS envía una carta por cada año examinado y solo a la sociedad. Para años fiscales que comienzan después de 2017, un fondo que no eligió válidamente la exclusión se examina bajo el régimen centralizado de auditoría de sociedades de personas, conocido como reglas BBA (IRS: proceso de auditoría de sociedades de personas BBA).

Bajo las reglas BBA, generalmente el propio fondo, no cada inversor, debe el impuesto que determine el examen. El impuesto se calcula para el año auditado (el año revisado), pero lo paga el fondo tal como existe hoy (el año del ajuste), salvo que el fondo traslade los ajustes a los inversores del año revisado.

Los primeros pasos después de recibir la carta del IRS:

1. Llame al contacto del IRS indicado en la carta a más tardar en la fecha que esta señala, para programar la primera reunión del examen.
2. Confirme quién es el representante de la sociedad de personas para ese año y si esa persona sigue siendo la adecuada.
3. Reúna los registros que se enumeran al final de esta página.
4. Si el fondo sabe de un error en la declaración auditada, tenga en cuenta que puede presentar una solicitud de ajuste administrativo (AAR) solo hasta el aviso de procedimiento administrativo, que normalmente llega unos 30 días después de la Letter 2205-D.

Una auditoría BBA rara vez es simple cuando el fondo tiene muchos inversores, inversores que redimieron su participación desde el año auditado, inversores exentos de impuestos o extranjeros, u otras sociedades de personas como inversores. Cada uno de estos factores cambia el impuesto, quién lo paga y los formularios. Una firma de CPA puede calcular el pago insuficiente imputado, preparar la solicitud de modificación y los estados de push-out, y representar al fondo en el examen con un poder (Hedge funds y fondos alternativos).

¿Qué sigue en una auditoría BBA de una sociedad de personas?

En una auditoría BBA, el IRS avanza por una serie fija de avisos.

El representante de la sociedad de personas puede pedir una conferencia ante Appeals después del informe resumido solo si quedan al menos 18 meses antes de que venza el plazo del IRS para hacer ajustes (vea ¿Cuántos años atrás puede revisar el IRS?). Si queda menos tiempo, se puede pedir una prórroga de ese plazo (IRS: proceso de auditoría de sociedades de personas BBA).

¿Cuándo deja el fondo de poder presentar una AAR?

Una sociedad de personas no puede presentar una solicitud de ajuste administrativo (AAR) para un año una vez que el IRS envía por correo el aviso de procedimiento administrativo de ese año (26 USC 6227(c)). Después del NAP, los inversores tampoco pueden presentar declaraciones inconsistentes con la declaración del fondo para ese año. Cómo funciona una AAR se explica en corregir una declaración de empresa ya presentada.

¿Quién actúa por el fondo en el examen?

Solo el representante de la sociedad de personas actúa por el fondo en el examen del IRS. El fondo y cada inversor quedan obligados por lo que haga el representante de la sociedad de personas y por cualquier decisión final (26 USC 6223).

El representante de la sociedad de personas debe tener una presencia sustancial en Estados Unidos: un número de identificación fiscal de EE. UU., una dirección física en EE. UU., un número de teléfono de EE. UU. y disponibilidad para reunirse en persona con el IRS en Estados Unidos. Si el representante es una entidad, como el socio general o la sociedad gestora, el fondo también debe nombrar a una persona designada que cumpla la misma prueba. La entidad actúa solo a través de esa persona (26 CFR 301.6223-1(b)).

Un poder en el Form 2848 no convierte a nadie en representante de la sociedad de personas. Un CPA o abogado con el Form 2848 puede representar al fondo, pero el representante de la sociedad de personas sigue tomando las decisiones vinculantes. Los conceptos básicos de esta función se explican en cómo tributan las sociedades de personas.

¿Podemos reemplazar al representante de la sociedad de personas del año auditado?

Sí. Durante un examen del IRS, el fondo puede revocar la designación y nombrar a un nuevo representante de la sociedad de personas en el Form 8979, después de que el IRS emita la Letter 2205-D o el NAP de ese año (instrucciones del Form 8979).

El Form 8979 se envía al empleado del IRS que lleva el examen. Una revocación debe nombrar al sucesor. Un representante que renuncia no puede nombrar a un sucesor. Si no hay una designación vigente, el IRS da al fondo 30 días desde su aviso para designar uno y, si no, lo elige el propio IRS. Si el fondo envía una segunda revocación dentro de los 90 días siguientes a una anterior para el mismo año, el IRS puede tratar la designación como no vigente y elegir al representante. Si el IRS eligió al representante, el fondo puede revocar esa elección solo con permiso del IRS, y la revocación surte efecto cuando el IRS la confirma (26 CFR 301.6223-1(d)–(f)).

¿Cómo se calcula el pago insuficiente imputado?

El IRS compensa los ajustes del año revisado por categoría y multiplica el aumento neto por la tasa de impuesto más alta vigente ese año según la sección 1 (personas físicas) o la sección 11 (corporaciones) (26 USC 6225(b)). Para años revisados que comienzan después de 2017, la tasa individual más alta es 37% (26 USC 1(j)).

Los intereses sobre el pago insuficiente imputado corren desde la fecha de vencimiento de la declaración del año revisado hasta la fecha de vencimiento de la declaración del año del ajuste, o hasta la fecha de pago si es anterior. Si el pago insuficiente imputado no se paga a su vencimiento, se aplican más intereses y una multa por pago tardío. Las multas se calculan a nivel de la sociedad de personas (26 USC 6233). El fondo no puede deducir ninguno de estos pagos (26 USC 6241(4)).

Los ajustes que solo trasladan ingresos de un inversor a otro no se compensan a la baja. Una disminución que podría estar limitada en la declaración de algún inversor, como una pérdida de capital, generalmente no reduce el pago insuficiente imputado. Por eso, la cifra del IRS puede ser mayor que el impuesto que los inversores deberían en sus propias declaraciones.

¿Pueden las modificaciones del Form 8980 reducirlo?

Sí. El representante de la sociedad de personas puede pedir al IRS en el Form 8980 que reduzca el pago insuficiente imputado. La solicitud vence dentro de los 270 días siguientes al envío por correo del NOPPA. El IRS puede aceptar prorrogar este plazo, pero si se vence el plazo, el fondo pierde el derecho a pedir la modificación (26 USC 6225(c)(7); IRS: proceso de auditoría de sociedades de personas BBA).

Fuentes: 26 USC 6225(c), 26 CFR 301.6225-2(d), información sobre el Form 8980.

¿Los inversores extranjeros cuentan como exentos de impuestos?

A veces. La modificación por inversores exentos de impuestos usa una definición que incluye a personas extranjeras, pero solo para la parte del ajuste por la que el inversor extranjero no debería impuesto de EE. UU. en el año revisado (26 CFR 301.6225-2(d)(3)). Si el ajuste es un ingreso por el que el inversor extranjero tributaría en Estados Unidos, esa parte no califica. Que una partida concreta califique depende del tipo de ingreso y de los hechos del inversor. Este reclamo forma parte de la modificación por inversores exentos (Form 8983); un reclamo por tratado es una modificación separada.

Cada modificación del pago insuficiente imputado requiere documentos de cada inversor. Un fondo que no logra obtener los formularios de condición fiscal ni la cooperación de los inversores que se fueron puede no poder usar la modificación para ellos.

¿Debe el fondo pagar o hacer la elección de push-out (Form 8988)?

Un fondo puede pagar él mismo el pago insuficiente imputado final o elegir trasladar los ajustes a los inversores del año revisado en el Form 8988. La elección vence dentro de 45 días desde el FPA (26 USC 6226(a)). Una vez hecha, solo se puede revocar con el consentimiento del IRS.

Con el push-out, los intereses sobre los ajustes trasladados corren a nivel del inversor desde la fecha de vencimiento de la declaración del año al que corresponde el aumento (26 USC 6226(c)). Los inversores que no son entidades transparentes (personas físicas, corporaciones C, fideicomisos y sucesiones gravables, e inversores exentos que presentan el Form 990-T) declaran su parte en el Form 8978 junto con su declaración de impuesto sobre la renta de EE. UU. del año que incluye la fecha en que el fondo entregó el Form 8986. Los inversores extranjeros hacen lo mismo (IRS: proceso de auditoría de sociedades de personas BBA; instrucciones del Form 8978). Los inversores que son sociedades de personas o corporaciones S siguen las reglas para fondos de fondos que se explican más abajo.

Cuando muchos inversores del año auditado ya redimieron su participación, pagar a nivel del fondo traslada su impuesto a los inversores que siguen en el fondo. El push-out mantiene el costo en los inversores del año auditado, pero les cuesta más intereses y exige buenos registros de inversores. Si el acuerdo de sociedad permite al fondo recuperar un pago de antiguos inversores, o exige un push-out, es una pregunta para el abogado del fondo.

¿Qué plazos de una auditoría BBA no se pueden mover?

Dos plazos de la vía de push-out no se pueden prorrogar, y si el fondo incumple cualquiera de ellos, queda obligado por el pago insuficiente imputado. El plazo de 270 días para las modificaciones es el que sí se puede prorrogar.

Los ajustes quedan determinados en forma definitiva cuando vence el plazo para presentar una demanda ante un tribunal o, si el fondo presenta la demanda, cuando la decisión del tribunal queda firme (26 CFR 301.6226-2(b)). El fondo también debe esperar a que el IRS le devuelva un Form 8988 refrendado antes de enviar los estados de push-out (IRS: proceso de auditoría de sociedades de personas BBA).

Para impugnar el FPA, el fondo tiene 90 días después de su envío por correo para presentar una demanda ante el Tax Court (tribunal tributario federal de EE. UU.), el tribunal federal de distrito donde el fondo tiene su sede principal de negocios (el Distrito de Columbia si esa sede está fuera de Estados Unidos) o el Court of Federal Claims. Solo el Tax Court acepta una demanda sin pago previo: los otros dos tribunales exigen que el fondo deposite el pago insuficiente imputado, las multas y los recargos a más tardar en la fecha de presentación (26 USC 6234; 26 USC 6241(5)).

Nuestro fondo de fondos recibió un Form 8986: ¿trasladamos otra vez o pagamos?

Un fondo que recibe el Form 8986 como inversor en otra sociedad de personas tiene dos opciones. Puede entregar el Form 8986 a sus propios inversores de ese año y enviar los Forms 8985 y 8986 al IRS. O puede calcular y pagar un pago insuficiente imputado sobre los ajustes que recibió.

Cualquiera de los dos pasos vence a más tardar en la fecha de vencimiento con prórroga de la declaración del año del ajuste de la sociedad de personas auditada. El fondo de fondos usa esa fecha aunque la sociedad auditada no haya pedido prórroga. La fecha aparece en la parte II, partida F, del Form 8986 que recibió el fondo (26 CFR 301.6226-3(e); instrucciones del Form 8986).

Si el fondo de fondos no hace ninguno de los dos pasos a tiempo, debe pagar el pago insuficiente imputado con intereses y multas. Un Form 8985 tardío o faltante también puede traer la multa por presentación tardía de la declaración de sociedad de personas de la sección 6698. Estas reglas se aplican aunque el fondo haya elegido la exclusión del régimen centralizado para su propio año (26 USC 6226(b)(4)).

Elegimos la exclusión, pero tenemos una LLC del GP o un fideicomiso como socio: ¿fue válida la elección?

No, si algún socio de ese año era una sociedad de personas (como una LLC del socio general que tributa como sociedad de personas), un fideicomiso, una entidad ignorada o una persona que tenía la participación en nombre de otra. Una sociedad de personas puede elegir la exclusión del régimen centralizado solo si debe emitir 100 o menos Schedules K-1, contando a cada accionista de un socio que sea corporación S, y si cada socio es una persona física, una corporación C, una entidad extranjera que sería corporación C si fuera nacional, una corporación S o la sucesión de un socio fallecido. La elección también debe hacerse en una declaración presentada a tiempo que indique el nombre y el número de identificación fiscal de cada socio, y el fondo debe notificar a cada socio dentro de 30 días desde que la hace (26 USC 6221(b); 26 CFR 301.6221(b)-1(c)).

La elección de exclusión obliga al fondo y a sus socios hasta que el IRS determine que no es válida. Entonces el IRS notifica al fondo por escrito y el régimen centralizado se aplica a ese año (26 CFR 301.6221(b)-1). A partir de ahí, el fondo necesita un representante de la sociedad de personas y enfrenta todo el proceso descrito arriba. Un fondo que eligió válidamente la exclusión se examina bajo las reglas generales, y cada inversor se examina por separado. La elección de exclusión se explica en cómo tributan las sociedades de personas.

¿A qué estados debemos informar los ajustes federales?

Muchos estados de EE. UU. exigen que una sociedad de personas informe los ajustes federales definitivos dentro de un plazo fijo, y algunos exigen que pague o traslade los ajustes a sus socios. La Multistate Tax Commission adoptó una ley modelo para informar los ajustes de auditorías federales de sociedades de personas, que los estados pueden adoptar (Multistate Tax Commission). Cada estado decide si la sigue, y los formularios y plazos varían.

Revise la regla de cada estado donde el fondo presentó una declaración o retuvo impuestos de inversores no residentes en el año auditado, a partir del momento en que los ajustes federales queden firmes. Las declaraciones estatales de los fondos se explican en declaraciones estatales del fondo y retención a no residentes.

¿Cuántos años atrás puede revisar el IRS?

Para hacer ajustes a una sociedad de personas, el IRS generalmente tiene 3 años desde la última de estas fechas: la fecha de presentación, la fecha de vencimiento de la declaración o la fecha de una AAR para ese año (26 USC 6235). El plazo se extiende:

• hasta 270 días después de que se presente todo lo necesario para una solicitud de modificación (más cualquier prórroga acordada), si es posterior;
• hasta 330 días después del NOPPA (más cualquier prórroga acordada del plazo de modificación), si es posterior;
• por cualquier acuerdo escrito entre el fondo y el IRS.

El plazo del IRS es de 6 años si se omitió una parte sustancial de los ingresos. No hay límite de tiempo para una declaración fraudulenta ni para un año sin declaración.

¿Quién paga después de que el fondo se disuelve?

Si el IRS determina que el fondo dejó de existir antes de que los ajustes surtan efecto, el fondo ya no responde por los montos impagos. En su lugar, los antiguos socios tienen en cuenta los ajustes como si el fondo hubiera hecho la elección de push-out (26 CFR 301.6241-3).

• Un fondo deja de existir si terminó porque ninguna parte de su negocio continúa en una sociedad de personas (sección 708(b)(1)), o si el IRS determina que no puede pagar el monto adeudado.
• La determinación de que el fondo dejó de existir no se aplica si el fondo ya hizo una elección de push-out válida o pagó el total dentro de los 10 días siguientes al aviso y requerimiento de pago.
• Los antiguos socios son los socios del año del ajuste. Si el fondo no tiene socios en el año del ajuste, son los socios del último año en que el fondo presentó una declaración.
• El fondo debe enviar estados a los antiguos socios y al IRS dentro de los 60 días siguientes a la más tardía de estas fechas: el aviso del IRS o la fecha en que los ajustes surten efecto (cuando quedan firmes o se acuerdan con el IRS).
• El fondo todavía puede pedir modificaciones.

Si un fondo que todavía existe no paga dentro de 10 días desde el aviso y requerimiento de pago del IRS, los intereses aumentan y el IRS puede determinar a cargo de los socios del año del ajuste su parte proporcional. En general, el IRS tiene 2 años desde el aviso y requerimiento de pago para hacerlo (26 USC 6232(f)). El cierre de la contabilidad y las cuentas del fondo se explica en liquidación de un fondo.

¿Qué registros debemos reunir para la auditoría del IRS?

Reúna estos documentos antes de la primera reunión con el IRS:

• cada carta del IRS con la fecha de su sobre, y los datos del contacto del IRS;
• el Form 1065 auditado, todos los Schedules K-1, K-2 y K-3, y los papeles de trabajo;
• el acuerdo de sociedad, las cartas complementarias (side letters) y los documentos de oferta;
• la designación del representante de la sociedad de personas y cualquier Form 8979 ya presentado;
• los formularios de condición fiscal de cada inversor (Forms W-9 y W-8) para el año auditado;
• los registros de suscripciones, transferencias y redenciones, con la dirección actual o la última conocida de cada inversor;
• las declaraciones estatales del fondo y las presentaciones de retención a no residentes del año auditado.

Ejemplo

Las cifras están en dólares estadounidenses y son solo ilustrativas.

Los inversores exentos de impuestos reducen la cuenta

El IRS aumenta en $2,000,000 el ingreso ordinario de un fondo para el año auditado. Al 37%, el pago insuficiente imputado es de $740,000, más intereses. Los inversores exentos de impuestos tenían el 25% del fondo ese año y no deberían impuesto sobre su parte del ingreso agregado. El fondo documenta su condición en el Form 8983 dentro del plazo de 270 días. Si el IRS lo aprueba, elimina $500,000 del ajuste y el pago insuficiente imputado baja a $555,000.

La mayoría de los inversores del año auditado se fueron

En el mismo fondo, el 60% de los inversores del año auditado redimieron su participación. Si el fondo paga, los inversores que siguen asumen los $555,000 completos. El representante de la sociedad de personas hace la elección de push-out en el Form 8988 dentro de los 45 días desde el FPA y luego envía los Forms 8986 dentro de los 60 días después de que los ajustes quedan firmes. Cada inversor del año auditado que es persona física o corporación C paga su propio impuesto en el Form 8978, con intereses 2 puntos porcentuales por encima de la tasa normal.

¿Su caso es distinto?

• Quiere corregir la declaración antes del aviso de procedimiento administrativo del IRS. Vea corregir una declaración de empresa ya presentada.
• Necesita lo básico sobre el representante de la sociedad de personas o la elección de exclusión. Vea cómo tributan las sociedades de personas.
• El fondo también recibió un aviso CP162 o una multa por presentación tardía. Vea multas por presentación y pago tardíos.
• Va a cambiar de preparador antes de la temporada de K-1. Vea cómo entregar a tiempo los formularios fiscales del fondo.
• Es un inversor con su propio aviso del IRS por ingresos del fondo. Vea formularios fiscales del fondo que llegan tarde.
• El fondo está cerrando o ya cerró. Vea liquidación de un fondo.
• El fondo tiene una Letter 2205-D, un NOPPA, un FPA o un Form 8986, y necesita el cálculo, las modificaciones, los estados de push-out o representación en el examen. Vea Hedge funds y fondos alternativos.