الاعتراف بالإيراد وفق ASC 606 للشركة الناشئة قبل أول تدقيق

متى يجب أن تعترف الشركة الناشئة بالإيراد وفق ASC 606؟

تعترف الشركة الناشئة بالإيراد حين تنقل سلعة أو خدمة وعدت بها إلى العميل، لا حين ترسل فاتورة أو تقبض نقدًا. وتنتقل السلعة حين يحصل العميل على السيطرة عليها، أي حين يستطيع توجيه استخدامها والحصول على كل منافعها المتبقية تقريبًا (البند ⁦606-10-25-25⁩)؛ وتنتقل الخدمة بقدر ما يتسلمها العميل. ASC 606 هو معيار المحاسبة الأمريكي لهذا الأمر. وهو يعرض الإيراد بقدر نقل السلع أو الخدمات، وبالمبلغ الذي تتوقع الشركة أن يحق لها (ملخص FASB).

يعمل المعيار في خمس خطوات (الموضوع 606، البند ⁦606-10-25-1⁩ وما بعده).

التسليم وحده لا يحسم الأمر. إذا لم يستوفِ العقد الخطوة 1، مثلًا لأن التحصيل غير محتمل، يبقى النقد المقبوض التزامًا، وتواصل الشركة اختبار هل يستوفي العقد الخطوة 1 لاحقًا. وإلى ذلك الحين لا يصبح النقد إيرادًا إلا إذا كان غير قابل للاسترداد وحدث أحد ثلاثة أمور: لم يبقَ شيء للتسليم وقُبض كل النقد الموعود تقريبًا؛ أو انتهى العقد؛ أو نُقلت السلع أو الخدمات التي يدفع النقد مقابلها، وتوقف النقل ولم يعد هناك نقل مستحق (البنود ⁦606-10-25-6⁩ إلى ⁦25-8⁩، كما عدّلها التحديث ⁦2016-12⁩). وفي الخطوة 3، تجعل المبالغ المستردة والمرتجعات والائتمانات والرسوم المرتبطة بالاستخدام السعر متغيرًا: تقدّره الشركة وتحتسب فقط ما يُستبعد أن يُلغيه عكس لاحق (البنود ⁦606-10-32-5⁩ و⁦32-6⁩ و⁦32-11⁩).

تصبح الحالة غير بسيطة حين يجمع عقد واحد الأجهزة والتجهيز والخدمات؛ أو حين تسبق الفوترة أو النقد التسليم؛ أو حين يتضمن العقد شروط قبول أو استرداد أو رسومًا مرتبطة بالاستخدام؛ أو حين يكون المستثمرون قد رأوا بالفعل إيرادًا مبنيًا على الفواتير. وإذا طلب مدقق أو مستثمر إيرادًا وفق ASC 606، أو كان من الممكن أن تختلف الأرقام المصحَّحة عن أرقام عُرضت على المستثمرين، فهذا هو الوقت المناسب للاستعانة بمختص.

اجمع كل عقد، والفواتير ومواعيد استحقاقها، والمقبوضات النقدية، وإثبات التسليم أو الإنجاز، وسياسة الإيراد المعمول بها الآن.

هل يجب على الشركة الناشئة اتباع ASC 606، أم فقط حين يطلب مدقق أو مستثمر ذلك؟

تتبع الشركة الناشئة ASC 606 حين تعدّ قوائم مالية وفق مبادئ المحاسبة المقبولة عمومًا في الولايات المتحدة (GAAP). وعمليًا يعني ذلك حين يطلب مدقق أو مستثمر أو مُقرض قوائم مدقَّقة. ASC 606 هو قاعدة الإيراد داخل GAAP الأمريكية. وهو معيار محاسبي وليس قاعدة ضريبية، ويشمل رأي التدقيق في قوائم GAAP الإيراد وفق الموضوع 606.

قد لا تتبع الدفاتر التي تسجّل الإيداعات المصرفية أو الفواتير مباشرة كإيراد المعيار: فالفواتير والتسليم تتوافق أحيانًا ولا تتوافق أحيانًا أخرى، فيجب اختبار كل عقد على المعيار. وللاطلاع على ما يتضمنه أول تدقيق، انظر القوائم المالية المدقَّقة للمستثمرين.

هل الفاتورة إيراد، أم يُعترف بالإيراد عند تسليم العمل؟

يُعترف بالإيراد عند تسليم العمل أو المنتج، لا عند إصدار الفاتورة. الفاتورة تطلب الدفع. أما ASC 606 فيسأل هل انتقلت سلعة أو خدمة وُعد بها إلى العميل (البند ⁦606-10-25-23⁩).

يتطابق الاثنان حين تتبع الفوترة العمل، مثل سعر ثابت عن كل ساعة عمل: فقد يساوي الإيراد المبلغ الذي يحق للشركة فوترته حين يتناسب هذا المبلغ مباشرة مع القيمة المسلَّمة حتى الآن (البند ⁦606-10-55-18⁩). والمبالغ المحصَّلة لأطراف أخرى، مثل بعض ضرائب المبيعات، ليست إيرادًا إطلاقًا، ويجوز للشركة أن تختار استبعاد كل ضرائب المبيعات والاستخدام والقيمة المضافة التي تحصّلها (البند ⁦606-10-32-2⁩؛ البند ⁦606-10-32-2A⁩).

تصدير الفوترة أو الربط المصرفي قائمة عقود للاختبار، وليس تقرير إيراد: فتسجيل كل فاتورة كإيراد يبالغ فيه حيثما سبقت الفوترة التسليم.

وصل النقد قبل التسليم: هل هو إيراد مؤجل أم إيراد؟

النقد المقبوض قبل التسليم ليس إيرادًا بعد. فالشركة مدينة للعميل بسلع أو خدمات، ويسمي المعيار هذا الالتزام التزام عقد. ويُعترف بالإيراد حين تنتقل السلع أو الخدمات (البند ⁦606-10-55-46⁩). والإيراد المؤجل هو الاسم المعتاد في مسك الدفاتر؛ ولا يمنع المعيار تسميات بديلة (البند ⁦606-10-45-5⁩).

وقد يظهر الالتزام قبل وصول النقد: حين يحين موعد الدفع قبل التسليم ويكون حق الشركة فيه غير مشروط، مثلًا لأن العميل لا يستطيع الإلغاء. وإذا كان العميل يستطيع الإلغاء إلى أن يدفع، فلا يُسجَّل شيء حتى يصل النقد (البنود ⁦606-10-55-284⁩ إلى ⁦55-286⁩). وما تُظهره الدفاتر يتوقف على من أدّى ما عليه (البنود ⁦606-10-45-1⁩ إلى ⁦45-4⁩):

لمعرفة الاشتراكات المدفوعة مسبقًا والجداول الشهرية، انظر الإيراد المؤجل لاشتراكات SaaS. ولمعرفة متى تُفرض الضريبة على الدفعة المقدمة، انظر الدفعات المقدمة والعربون من العملاء.

كيف يختلف توقيت الإيراد في الأجهزة والخدمات والمراحل ورسوم التجهيز؟

يتوقف التوقيت على هل يحصل العميل على السيطرة في لحظة واحدة أم تدريجيًا. السلع تنتقل عادةً في لحظة محددة؛ والخدمات تنتقل عادةً على مدى زمني (ملخص FASB). والقواعد في الموضوع 606: مؤشرات السيطرة (⁦606-10-25-30⁩)، والخدمات على مدى زمني (⁦25-27⁩ و⁦55-5⁩)، وطريقتا المخرجات والمدخلات (⁦55-17⁩ و⁦55-20⁩)، والرسوم الأولية غير القابلة للاسترداد (⁦55-50⁩ إلى ⁦55-53⁩).

استثناء واحد في السلع: في ترتيب «الفوترة مع الاحتفاظ» (bill-and-hold)، تفوتر الشركة المنتج لكنها تحتفظ بحيازته الفعلية (البند ⁦606-10-55-81⁩). ويمكن أن تكون السيطرة للعميل قبل شحن المنتج، لكن فقط إذا كان السبب جوهريًا، وحُدد المنتج على أنه للعميل، وهو جاهز للنقل، ولا تستطيع الشركة استخدامه أو إعادة توجيهه (البند ⁦606-10-55-83⁩).

متى يكون العقد عنصرًا مسلَّمًا واحدًا ومتى يكون عدة عناصر؟

للعقد عدة عناصر مسلَّمة حين يكون كل وعد متميزًا: يستطيع العميل الاستفادة منه وحده أو مع موارد متاحة بسهولة، ويكون الوعد قابلًا للتحديد بشكل منفصل داخل العقد (البند ⁦606-10-25-19⁩). والتخصيص الكبير أو التكامل مع وعود أخرى، والاعتماد الشديد بين الوعود، تبعد الوعد عن التحديد المنفصل (البند ⁦606-10-25-21⁩).

الوعد غير المتميز يُدمج مع وعود أخرى حتى تصبح الحزمة متميزة، وقد يعني ذلك أن العقد كله عنصر مسلَّم واحد (البند ⁦606-10-25-22⁩). ومهام التجهيز الإدارية التي لا تنقل شيئًا إلى العميل ليست عناصر مسلَّمة (البند ⁦606-10-25-17⁩).

مع تعدد العناصر المسلَّمة، يُقسَّم السعر عمومًا بنسبة ما يُباع به كل عنصر منفردًا. وقد لا يكون السعر المطبوع على الفاتورة هو ذلك السعر المنفرد (البنود ⁦606-10-32-29⁩ و⁦32-32⁩). ويُعترف بكل جزء عند تسليمه. وهل الوعد متميز، وبكم يُباع وحده، حكمان يُرجَّح أن يختبرهما المدقق. أما هل الإيراد إجمالي أم صافٍ في المنصات فسؤال منفصل: انظر الإيراد الإجمالي أو الصافي في المنصات.

كيف نصحّح الدفاتر التي سجّلت الفواتير كإيراد قبل أول تدقيق؟

صحّحها عقدًا بعد عقد، قبل أن يبدأ التدقيق. الدفاتر التي لم تصدر بعد كقوائم مالية تُصحَّح بهذا الترتيب:

1. اكتب قائمة بكل عقد مع عميل والعمل المنجز للفترات التي سيختبرها المدقق أو المستثمرون. اربط الفواتير والمقبوضات النقدية بهذه القائمة، ووسِم العمل المسلَّم كليًا أو جزئيًا الذي لم يُفوتر قط.
2. طابق كل عقد مع دليل التسليم: سجلات الشحن والقبول، كشوف ساعات العمل، تواريخ التفعيل أو بدء التشغيل.
3. صنّف كل عقد: مسلَّم، أو مسلَّم جزئيًا، أو غير مسلَّم. المبالغ المسلَّمة هي عمومًا إيراد في فترة التسليم، إلا إذا لم يستوفِ العقد الخطوة 1 أو غيّرت شروط الاسترداد أو الإرجاع أو القبول أو الائتمان السعر أو وقت حصول العميل على السيطرة. قسّم العقود المسلَّمة جزئيًا بحسب العناصر المسلَّمة. والعمل المكتسب غير المفوتر إيراد مع ذمة مدينة إذا كان يلزم فقط مرور الوقت قبل موعد الدفع، أو مع أصل عقد إذا كان يجب أن يحدث شيء آخر أولًا (البنود ⁦606-10-25-23⁩ و⁦45-3⁩ إلى ⁦45-4⁩).
4. انقل المبالغ غير المسلَّمة خارج الإيراد. إذا كان العميل قد دفع، أو حان موعد الدفع ولا يستطيع العميل الإلغاء، فسجّل التزام عقد (إيرادًا مؤجلًا). وإذا لم يتحقق أي منهما، فقد لا يكون المبلغ مكانه في الميزانية العمومية بعد (البنود ⁦606-10-45-1⁩ إلى ⁦45-4⁩ و⁦55-284⁩ إلى ⁦55-286⁩). سجّل كل تصحيح في الفترة التي ينتمي إليها الإيراد، كقيد تسوية مؤرخ مع ملاحظة بما تغيّر ولماذا، بدلًا من الكتابة فوق القيود الأصلية، ليستطيع المدقق تتبعه. ويحتاج دليل الحسابات إلى حساب إيراد مؤجل لهذا الغرض.
5. حرّر الإيراد المؤجل مع حدوث التسليم، بجدول لكل عقد، ثم قارن الإيراد المصحَّح بحسب الفترة بما عُرض على المستثمرين أو المُقرض. الفروق هي القائمة التي تقدّمها للمدقق.

أما القوائم التي صدرت بالفعل للمستثمرين أو المُقرض فحالتها مختلفة. ويقضي المعيار المحاسبي لخطأ في قوائم صدرت سابقًا بإعادة عرضها والإفصاح عن الخطأ (FASB البيان 154، وهو الآن في الموضوع الفرعي ⁦250-10⁩). وهو يشمل القوائم التي صدرت أو أصبحت متاحة للإصدار، أي القوائم الكاملة بشكل وصيغة يتوافقان مع GAAP (FASB البيان 165، وهو الآن الموضوع 855). وهل تُحتسب الأرقام التي عُرضت على المستثمرين من دفاتر قائمة على الفواتير، وهل الفرق كبير بما يكفي لإعادة العرض، حكم يعود إلى الشركة ومدققها.

وقد تحدد وثائق المستثمرين والقروض أيضًا ما يجب على الشركة الإبلاغ عنه ومتى: اقرأها، واتفق مع المدقق والمستشار القانوني على ما تقوله للمستثمرين أو المُقرض قبل إرسال الأرقام المصحَّحة. والإقرار الذي قُدّم بالفعل لا يتغير بتصحيح الدفاتر؛ وهل يحتاج إلى تغيير يتوقف على الطريقة الضريبية، كما نبيّن لاحقًا.

كيف يرتبط إيراد الدفاتر بإيراد الإقرار الضريبي؟

تتبع كل منهما قواعد منفصلة. يحدد ASC 606 إيراد الدفاتر. وتحدد طريقة المحاسبة الضريبية الفيدرالية الدخل الخاضع للضريبة الفيدرالية، وقد يتطابق الاثنان أو يختلفان.

قد تكون القوائم المالية وفق GAAP المدقَّقة والمستخدمة لأغراض الائتمان أو لإبلاغ المساهمين أو الشركاء قوائم معتمدة؛ أما الدفاتر الداخلية غير المدقَّقة التي لا تُقدَّم إلى جهة تنظيمية فليست عمومًا ضمن القائمة (⁦26 USC 451(b)(3)⁩؛ ⁦26 CFR 1.451-3⁩). وبذلك قد يغيّر أول تدقيق التوقيت الضريبي لشركة ناشئة تعتمد طريقة الاستحقاق:

• في العقد ذي العناصر المسلَّمة المتعددة، يحدد توزيع السعر في تلك القوائم التوزيع للأغراض الضريبية (⁦26 USC 451(b)(4)⁩).
• دافع الضرائب الذي يعتمد طريقة الاستحقاق يدرج الدفعة المقدمة في دخل سنة قبضها، أو يجوز له اختيار تأجيل جزء منها سنة واحدة، بتقديم إقرار يطبق التأجيل أو، إذا كان ذلك يغيّر طريقته، عبر إجراءات تغيير الطريقة (⁦26 CFR 1.451-8(g)⁩). ومع وجود هذه القوائم، فالجزء الذي يبقى خارج السنة الأولى هو ما لم يصبح إيرادًا بعد في القوائم؛ وبدونها هو الجزء الذي لم يُكتسب بعد (⁦26 USC 451(c)⁩؛ ⁦26 CFR 1.451-8(b)⁩ إلى (d)). وطريقة العمل موضحة في الدفعات المقدمة والعربون من العملاء.
• إذا أُعيد عرض القوائم قبل تقديم إقرار تلك السنة، فيجب استخدام القوائم المعاد عرضها. وإذا كان استخدامها سيغيّر طريقة المحاسبة الضريبية للشركة، فلا تُستخدم إلا بعد أن يسمح IRS بتغيير الطريقة (⁦26 CFR 1.451-3(a)(5)⁩). وإعادة العرض التي تصحح خطأ موصوفًا في ⁦26 CFR 1.446-1(e)(2)(ii)(b)⁩ ليست تغييرًا للطريقة (⁦1.451-3(l)(1)⁩)؛ وهل يندرج تصحيح توقيت الإيراد تحت ذلك حكم يعود إلى معدّ الإقرارات الضريبية.

تتوقف الطريقة التي يجوز للشركة أو الشراكة استخدامها على نوعها وإجمالي إيراداتها (⁦26 USC 448⁩؛ المنشور 538). وللتحول، انظر التحول من الطريقة النقدية إلى الاستحقاق. وللدفاتر على أساس الاستحقاق مع إقرار على الأساس النقدي، انظر دفاتر الاستحقاق وإقرار ضريبي نقدي.

ماذا نجمع ونكتب للمدقق؟

اجمع الأدلة لكل مصدر إيراد، ثم اكتب القواعد التي تطبقها الشركة. يشترط المعيار على الشركة الخاصة أن تفصح عن التزامات الأداء (العناصر المسلَّمة المنفصلة)، ومتى تستوفيها عادةً، والأحكام التي تؤثر تأثيرًا كبيرًا في مبلغ الإيراد وتوقيته (البندان ⁦606-10-50-12⁩ و⁦50-17⁩؛ ويجوز للشركة الخاصة تجاوز بعض تفاصيل الأحكام بموجب البند ⁦606-10-50-21⁩)، ولذلك يُرجَّح أن يطلب المدقق الأمرين.

اجمع:

• كل عقد مع عميل ونموذج طلب وتعديل، مع شروط الاسترداد والإرجاع والائتمان؛
• كل فاتورة مع موعد استحقاقها، وكل مقبوض نقدي؛
• إثبات التسليم لكل منها: سجلات الشحن والقبول، كشوف ساعات العمل، تواريخ بدء التشغيل؛
• تصدير من نظام الفوترة مربوط بأرصدة الإيراد والإيراد المؤجل في الدفاتر.

اكتب سياسة إيراد من صفحة واحدة. لكل مصدر إيراد، اذكر ما يُسلَّم، ومتى تنتقل السيطرة أو كيف يُقاس التقدم، وكيف تُقسَّم العقود المجمَّعة، وكيف تُعالَج الدفعات المقدمة والمبالغ المستردة والائتمانات، ومن يوافق على الاستثناءات. ويطلب المستثمرون السجلات نفسها: انظر السجلات المالية التي يطلبها المستثمرون في الفحص النافي للجهالة.

مثال

هذه الأمثلة توضيحية. وكل المبالغ بالدولار الأمريكي.

أجهزة فُوترت في ديسمبر

تفوتر شركة ناشئة لأجهزة في ديسمبر 100,000 دولار عن أجهزة تُشحن في فبراير، بشروط تنتقل فيها السيطرة عند التسليم. في نهاية السنة لا تُعدّ الفاتورة إيرادًا. وقد سجّلتها الدفاتر مدينًا في الذمم المدينة ودائنًا في الإيراد، 100,000 دولار. ويتوقف تصحيح 31 ديسمبر على العقد:

• مدفوع، أو مستحق على عقد لا يستطيع العميل إلغاءه: اجعل الإيراد مدينًا والإيراد المؤجل دائنًا، 100,000 دولار. وفي فبراير، حين تُسلَّم الأجهزة، اجعل الإيراد المؤجل مدينًا والإيراد دائنًا.
• غير مدفوع، وإما لم يحن موعده بعد أو يمكن إلغاؤه إلى حين الدفع: اجعل الإيراد مدينًا والذمم المدينة دائنة، 100,000 دولار. ولا يبقى شيء في الميزانية العمومية إلى أن يصل النقد أو، في عقد لا يستطيع العميل إلغاءه، يحين موعد الدفع؛ ثم اجعل الذمم المدينة أو النقد مدينًا والإيراد المؤجل دائنًا. والتسليم في فبراير ينقله إلى الإيراد.

وفي الحالتين يصبح مبلغ 100,000 دولار إيرادًا في فبراير، أي في السنة التالية. ولو طلب العميل من الشركة الناشئة الاحتفاظ بالأجهزة واستُوفيت شروط «الفوترة مع الاحتفاظ» الأربعة كلها، لجاز الاعتراف بالإيراد أبكر.

استشارات فُوترت مقدمًا

تفوتر شركة ناشئة للاستشارات وتحصّل 60,000 دولار في 1 أكتوبر عن مشروع مدته 6 أشهر يُسلَّم بالتساوي، أي نحو 10,000 دولار في الشهر.

يتبع الإيراد العمل شهرًا بعد شهر. والجزء غير المكتسب يبقى في الميزانية العمومية.

تجهيز ودعم في عقد واحد

توقّع شركة ناشئة عقدًا بمبلغ 200,000 دولار. وتُظهر الفاتورة 150,000 دولار للتجهيز و50,000 دولار للدعم. وكون التجهيز عنصرًا مسلَّمًا مستقلًا أم لا يغيّر الإجابة.

• إذا كان التجهيز متميزًا، يُقسَّم السعر بحسب أسعار البيع المنفصلة. افترض أن الشركة الناشئة تبيع التجهيز وحده بمبلغ 120,000 دولار والدعم نفسه وحده بمبلغ 80,000 دولار. يحصل التجهيز على 120,000 دولار ويحصل الدعم على 80,000 دولار، لا على 150,000 دولار و50,000 دولار كما في الفاتورة. التجهيز إيراد عند تسليمه؛ والدعم إيراد على مدى مدة الدعم.
• وإذا لم يكن التجهيز متميزًا، فإن 200,000 دولار كلها حزمة واحدة، تُسجَّل عادةً على مدى مدة الخدمة. ويحدث ذلك إذا كان العميل لا يستطيع الاستفادة من التجهيز حتى مع موارد أخرى متاحة بسهولة، أو إذا جعل التخصيص الكبير التجهيز والدعم مدخلين لخدمة واحدة مجمَّعة. والإعداد الروتيني وحده لا يحسم الأمر.

هل وضعك مختلف؟

• طلب مدقق أو مستثمر إيرادًا وفق ASC 606، أو تعدّ دفاترك الفواتير إيرادًا، أو قد تغيّر إعادة العرض رقمًا عُرض على المستثمرين: أي العقود يُعترف بها ومتى، وكيف تُصحَّح الدفاتر، وكيف يرتبط الإيراد المصحَّح بالإقرار، كلها أحكام تتوقف على عقودك. انظر مساعدة محاسبة الشركات الناشئة.
• يدفع العملاء مقدمًا خططًا سنوية أو متعددة السنوات: استخدم الإيراد المؤجل لاشتراكات SaaS والدفعات المقدمة والعربون من العملاء للجانب الضريبي.
• دفاترك على أساس الاستحقاق لكن إقرارك على الأساس النقدي، أو تتحول بينهما: انظر دفاتر الاستحقاق وإقرار ضريبي نقدي والتحول من الطريقة النقدية إلى الاستحقاق.
• تستعد لأول تدقيق: انظر القوائم المالية المدقَّقة للمستثمرين.
• توشك على جمع تمويل والدفاتر متأخرة: انظر ترتيب دفاترك قبل جمع التمويل.
• تدير منصة أو تعيد بيع سلع الآخرين: انظر الإيراد الإجمالي أو الصافي في المنصات.