ASC 606: Umsatzrealisierung im Start-up vor der ersten Prüfung

Wann sollte ein Start-up Erlöse nach ASC 606 erfassen?

Ein Start-up erfasst Erlöse, wenn es dem Kunden eine zugesagte Ware oder Dienstleistung überträgt, nicht beim Versand einer Rechnung oder beim Zahlungseingang. Eine Ware ist übertragen, wenn der Kunde die Verfügungsgewalt über sie erhält, also über ihre Nutzung bestimmen und im Wesentlichen den gesamten verbleibenden Nutzen daraus ziehen kann (Absatz 606-10-25-25); eine Dienstleistung ist übertragen, während der Kunde sie erhält. ASC 606 ist der US-Rechnungslegungsstandard dafür. Er zeigt Erlöse, sobald Waren oder Dienstleistungen übertragen werden, in der Höhe, auf die das Unternehmen voraussichtlich Anspruch hat (FASB-Zusammenfassung).

Der Standard arbeitet in fünf Schritten (Topic 606, ab Absatz 606-10-25-1).

Die Lieferung allein entscheidet nicht. Besteht ein Vertrag Schritt 1 nicht, zum Beispiel weil die Zahlung nicht wahrscheinlich ist, bleibt das erhaltene Geld eine Verbindlichkeit, und das Unternehmen prüft weiter, ob der Vertrag Schritt 1 später besteht. Bis dahin wird das Geld nur dann zum Erlös, wenn es nicht erstattungsfähig ist und eines von drei Dingen eingetreten ist: Es ist nichts mehr zu liefern und im Wesentlichen das gesamte zugesagte Geld ist eingegangen; der Vertrag ist beendet; oder die Waren oder Dienstleistungen, für die gezahlt wurde, sind übertragen, weitere Übertragungen haben aufgehört, und es ist keine weitere Übertragung geschuldet (Absätze 606-10-25-6 bis 25-8, in der Fassung von ASU 2016-12). Nach Schritt 3 machen Erstattungen, Rückgaben, Gutschriften und nutzungsabhängige Entgelte den Preis variabel: Das Unternehmen schätzt ihn und zählt nur, was eine spätere Umkehrung wahrscheinlich nicht rückgängig macht (Absätze 606-10-32-5, 32-6 und 32-11).

Ein Fall ist nicht einfach, wenn ein Vertrag Hardware, Einrichtung und Dienstleistungen bündelt; wenn Rechnungsstellung oder Zahlungen der Lieferung vorauslaufen; wenn der Vertrag Abnahme-, Erstattungs- oder nutzungsabhängige Bedingungen enthält; oder wenn Investoren schon Erlöse gesehen haben, die aus Rechnungen aufgebaut wurden. Hat ein Abschlussprüfer oder Investor Erlöse nach ASC 606 verlangt oder könnten korrigierte Zahlen von bereits gezeigten Zahlen abweichen, ist der Punkt erreicht, an dem ein Fachmann hinzugezogen werden sollte.

Sammeln Sie jeden Vertrag, die Rechnungen und Fälligkeitsdaten, die Zahlungseingänge, den Nachweis von Lieferung oder Fertigstellung und die derzeit angewandte Erlösrichtlinie.

Muss ein Start-up ASC 606 befolgen, oder nur, wenn ein Abschlussprüfer oder Investor danach fragt?

Ein Start-up wendet ASC 606 an, wenn es Abschlüsse nach GAAP (den allgemein anerkannten US-Rechnungslegungsgrundsätzen) erstellt. In der Praxis bedeutet das, wenn ein Abschlussprüfer, Investor oder Kreditgeber geprüfte Abschlüsse verlangt. ASC 606 ist die Erlösregel innerhalb von US GAAP. Es ist ein Rechnungslegungsstandard, keine Steuerregel, und ein Prüfungsurteil zu GAAP-Abschlüssen deckt die Erlöse nach Topic 606 ab.

Bücher, die Bankeinzahlungen oder Rechnungen direkt als Erlös buchen, folgen dem Standard unter Umständen nicht: Rechnungen und Lieferung stimmen manchmal überein und manchmal nicht, daher muss jeder Vertrag daran geprüft werden. Was eine erste Abschlussprüfung umfasst, steht in geprüfte Abschlüsse für Investoren.

Ist eine Rechnung ein Erlös, oder wird der Erlös erfasst, wenn die Leistung erbracht ist?

Der Erlös wird erfasst, wenn die Leistung erbracht oder das Produkt geliefert ist, nicht bei der Rechnungsstellung. Eine Rechnung fordert zur Zahlung auf. ASC 606 fragt, ob eine zugesagte Ware oder Dienstleistung auf den Kunden übergegangen ist (Absatz 606-10-25-23).

Beides stimmt überein, wenn die Rechnungsstellung der Leistung folgt, zum Beispiel bei einem festen Satz pro geleisteter Stunde: Der Erlös kann dem Betrag entsprechen, den das Unternehmen berechtigt in Rechnung stellen darf, wenn dieser Betrag direkt dem bisher gelieferten Wert entspricht (Absatz 606-10-55-18). Beträge, die für Dritte eingezogen werden, etwa manche Sales Taxes, sind überhaupt kein Erlös, und ein Unternehmen kann wählen, alle eingezogenen Sales Taxes, Use Taxes und Mehrwertsteuern auszuklammern (Absatz 606-10-32-2; Absatz 606-10-32-2A).

Ein Abrechnungsexport oder Bankfeed ist eine Liste von Verträgen zum Prüfen, kein Erlösbericht: Wer jede Rechnung als Erlös bucht, weist den Erlös überall zu hoch aus, wo die Rechnungsstellung der Lieferung vorausläuft.

Das Geld kam vor der Lieferung: Ist das passive Rechnungsabgrenzung oder Erlös?

Geld, das vor der Lieferung eingeht, ist noch kein Erlös. Das Unternehmen schuldet dem Kunden Waren oder Dienstleistungen, und der Standard nennt diese Verpflichtung eine Vertragsverbindlichkeit (Contract Liability). Der Erlös wird erfasst, wenn die Waren oder Dienstleistungen übertragen werden (Absatz 606-10-55-46). Passive Rechnungsabgrenzung (Deferred Revenue) ist der übliche Buchhaltungsbegriff; der Standard verbietet andere Bezeichnungen nicht (Absatz 606-10-45-5).

Die Verbindlichkeit kann auch vor dem Geld erscheinen: wenn die Zahlung vor der Lieferung fällig ist und das Recht des Unternehmens darauf unbedingt ist, zum Beispiel weil der Kunde nicht kündigen kann. Kann der Kunde bis zur Zahlung kündigen, wird nichts gebucht, bis das Geld eingeht (Absätze 606-10-55-284 bis 55-286). Was die Bücher zeigen, hängt davon ab, wer geleistet hat (Absätze 606-10-45-1 bis 45-4):

Zu im Voraus bezahlten Abonnements und monatlichen Plänen siehe passive Rechnungsabgrenzung bei SaaS-Abonnements. Wann eine Anzahlung besteuert wird, steht in Kundenanzahlungen und Anzahlungen.

Wie unterscheidet sich der Erlöszeitpunkt bei Hardware, Dienstleistungen, Meilensteinen und Einrichtungsgebühren?

Der Zeitpunkt hängt davon ab, ob der Kunde die Verfügungsgewalt in einem Moment oder allmählich erhält. Waren gehen meist zu einem Zeitpunkt über; Dienstleistungen meist über einen Zeitraum (FASB-Zusammenfassung). Die Regeln stehen in Topic 606: Anzeichen für die Verfügungsgewalt (606-10-25-30), Dienstleistungen über einen Zeitraum (25-27 und 55-5), Output- und Input-Methoden (55-17 und 55-20) und nicht erstattungsfähige Vorabgebühren (55-50 bis 55-53).

Eine Ausnahme bei Waren: Bei einer Bill-and-Hold-Vereinbarung stellt das Unternehmen ein Produkt in Rechnung, behält aber den physischen Besitz (Absatz 606-10-55-81). Der Kunde kann die Verfügungsgewalt schon vor dem Versand haben, aber nur, wenn der Grund wesentlich ist, das Produkt als das des Kunden gekennzeichnet ist, es zur Übertragung bereit ist und das Unternehmen es weder nutzen noch anderweitig verwenden kann (Absatz 606-10-55-83).

Wann ist ein Vertrag eine Leistung, und wann mehrere?

Ein Vertrag enthält mehrere Leistungen, wenn jede Zusage eigenständig ist: Der Kunde kann allein oder mit leicht verfügbaren Mitteln davon profitieren, und die Zusage ist im Vertrag getrennt erkennbar (Absatz 606-10-25-19). Erhebliche Anpassung oder Integration mit anderen Zusagen und starke Abhängigkeit zwischen den Zusagen sprechen gegen eine getrennte Erkennbarkeit (Absatz 606-10-25-21).

Eine Zusage, die nicht eigenständig ist, wird mit anderen zusammengefasst, bis das Bündel eigenständig ist; das kann bedeuten, dass der ganze Vertrag eine einzige Leistung ist (Absatz 606-10-25-22). Administrative Einrichtungsaufgaben, die dem Kunden nichts übertragen, sind keine Leistungen (Absatz 606-10-25-17).

Bei mehreren Leistungen wird der Preis in der Regel im Verhältnis dazu aufgeteilt, wofür jede einzeln verkauft wird. Der auf der Rechnung gedruckte Preis ist möglicherweise nicht dieser Einzelverkaufspreis (Absätze 606-10-32-29 und 32-32). Jeder Teil wird erfasst, wenn seine eigene Lieferung stattfindet. Ob eine Zusage eigenständig ist und wofür sie allein verkauft wird, sind Beurteilungen, die ein Abschlussprüfer wahrscheinlich testet. Ob der Erlös bei einem Marktplatz brutto oder netto ist, ist eine eigene Frage: siehe Brutto- oder Nettoerlös bei einem Marktplatz.

Wie korrigieren wir Bücher, die Rechnungen als Erlös erfasst haben, vor der ersten Abschlussprüfung?

Korrigieren Sie sie Vertrag für Vertrag, bevor die Prüfung beginnt. Bücher, die noch nicht als Abschluss veröffentlicht sind, werden in dieser Reihenfolge korrigiert:

1. Listen Sie jeden Kundenvertrag und die geleistete Arbeit auf für die Zeiträume, die der Abschlussprüfer oder die Investoren testen werden. Ordnen Sie Rechnungen und Zahlungseingänge dieser Liste zu und markieren Sie gelieferte oder teilweise gelieferte Arbeit, die nie in Rechnung gestellt wurde.
2. Ordnen Sie jedem Vertrag Lieferbelege zu: Versand- und Abnahmeunterlagen, Stundenzettel, Aktivierungs- oder Go-live-Daten.
3. Teilen Sie jeden Vertrag ein in geliefert, teilweise geliefert oder nicht geliefert. Gelieferte Beträge sind in der Regel Erlös in der Periode der Lieferung, es sei denn, der Vertrag besteht Schritt 1 nicht oder Erstattungs-, Rückgabe-, Abnahme- oder Gutschriftsbedingungen ändern den Preis oder den Zeitpunkt, zu dem der Kunde die Verfügungsgewalt erhielt. Teilen Sie teilweise gelieferte Verträge nach Leistungen auf. Verdiente, aber nicht abgerechnete Arbeit ist Erlös mit einer Forderung, wenn bis zur Fälligkeit der Zahlung nur Zeit vergehen muss, oder mit einem Vertragsvermögenswert, wenn zuvor etwas anderes geschehen muss (Absätze 606-10-25-23 und 45-3 bis 45-4).
4. Nehmen Sie nicht gelieferte Beträge aus dem Erlös heraus. Hat der Kunde gezahlt, oder ist die Zahlung fällig und der Kunde kann nicht kündigen, buchen Sie eine Vertragsverbindlichkeit (passive Rechnungsabgrenzung). Trifft beides nicht zu, gehört der Betrag möglicherweise noch nicht in die Bilanz (Absätze 606-10-45-1 bis 45-4 und 55-284 bis 55-286). Erfassen Sie jede Korrektur in der Periode, zu der der Erlös gehört, als datierte Korrekturbuchung mit einem Vermerk, was sich warum geändert hat, statt die ursprünglichen Buchungen zu überschreiben, damit der Abschlussprüfer sie nachverfolgen kann. Der Kontenplan braucht dafür ein Konto für passive Rechnungsabgrenzung.
5. Lösen Sie die passive Rechnungsabgrenzung mit der Lieferung auf, anhand eines Plans pro Vertrag, und vergleichen Sie dann die korrigierten Erlöse je Periode mit dem, was Investoren oder einem Kreditgeber gezeigt wurde. Die Unterschiede sind die Liste für den Abschlussprüfer.

Bei Abschlüssen, die bereits an Investoren oder einen Kreditgeber ausgegeben wurden, ist es anders. Der Rechnungslegungsstandard für einen Fehler in früher veröffentlichten Abschlüssen verlangt, sie neu zu fassen und den Fehler offenzulegen (FASB Statement 154, jetzt in Subtopic 250-10). Er gilt für Abschlüsse, die veröffentlicht oder zur Veröffentlichung verfügbar sind, also vollständige Abschlüsse in einer Form und einem Format, die GAAP entsprechen (FASB Statement 165, jetzt Topic 855). Ob Zahlen aus rechnungsbasierten Büchern, die Investoren schon gezeigt wurden, darunter fallen und ob ein Unterschied groß genug für eine Neufassung ist, beurteilen das Unternehmen und sein Abschlussprüfer.

Investoren- und Kreditunterlagen können außerdem festlegen, was das Unternehmen melden muss und wann: Lesen Sie sie, und klären Sie mit dem Abschlussprüfer und dem Rechtsberater, was Sie Investoren oder dem Kreditgeber mitteilen, bevor Sie korrigierte Zahlen versenden. Eine bereits eingereichte Steuererklärung ändert sich nicht dadurch, dass die Bücher korrigiert werden; ob sie geändert werden muss, hängt von der Steuermethode ab, die als Nächstes behandelt wird.

Wie hängen die Erlöse in den Büchern und die Erlöse in der Steuererklärung zusammen?

Sie folgen getrennten Regeln. ASC 606 bestimmt den Erlös in den Büchern. Die Gewinnermittlungsmethode der Bundessteuer bestimmt das steuerpflichtige Bundeseinkommen, und beide können übereinstimmen oder abweichen.

Ein geprüfter GAAP-Abschluss, der für Kreditzwecke oder zur Berichterstattung an Aktionäre oder Gesellschafter verwendet wird, kann ein Applicable Financial Statement (für die Steuer maßgeblicher Abschluss) sein; ungeprüfte interne Bücher, die bei keiner Aufsichtsbehörde eingereicht werden, stehen in der Regel nicht auf der Liste (26 USC 451(b)(3); 26 CFR 1.451-3). Eine erste Abschlussprüfung kann also den Steuerzeitpunkt für ein Start-up mit periodengerechter Methode verändern:

• Bei einem Vertrag mit mehreren Leistungen bestimmt die Preisaufteilung in diesem Abschluss die Aufteilung für die Steuer (26 USC 451(b)(4)).
• Ein Steuerpflichtiger mit periodengerechter Methode bezieht eine im Voraus erhaltene Zahlung im Jahr des Erhalts in das Einkommen ein oder kann wählen, einen Teil davon um ein Jahr aufzuschieben, indem er eine Erklärung einreicht, die den Aufschub anwendet, oder, wenn das seine Methode ändert, über die Verfahren zur Methodenänderung (26 CFR 1.451-8(g)). Mit einem solchen Abschluss ist der Teil, der im ersten Jahr außen vor bleibt, der Betrag, der im Abschluss noch kein Erlös ist; ohne einen solchen Abschluss ist es der Teil, der noch nicht verdient ist (26 USC 451(c); 26 CFR 1.451-8(b) bis (d)). Wie das funktioniert, steht in Kundenanzahlungen und Anzahlungen.
• Wird der Abschluss neu gefasst, bevor die Erklärung für dieses Jahr eingereicht ist, muss der neu gefasste Abschluss verwendet werden. Würde seine Verwendung die Gewinnermittlungsmethode des Unternehmens ändern, wird er erst verwendet, wenn der IRS diese Methodenänderung erlaubt (26 CFR 1.451-3(a)(5)). Eine Neufassung, die einen in 26 CFR 1.446-1(e)(2)(ii)(b) beschriebenen Fehler korrigiert, ist keine Methodenänderung (1.451-3(l)(1)); ob eine Korrektur des Erlöszeitpunkts darunter fällt, beurteilt der Ersteller der Steuererklärung.

Welche Methode eine Kapitalgesellschaft oder Personengesellschaft verwenden darf, hängt von ihrer Art und ihren Bruttoeinnahmen ab (26 USC 448; Publication 538). Zum Wechsel siehe Wechsel von der Zufluss-Abfluss-Methode zur periodengerechten Methode. Zu periodengerechten Büchern mit einer Steuererklärung nach Zufluss-Abfluss siehe periodengerechte Buchführung und Steuererklärung nach Zufluss-Abfluss.

Was sollten wir für den Abschlussprüfer sammeln und aufschreiben?

Sammeln Sie die Nachweise für jede Erlösart und schreiben Sie dann die Regeln auf, die das Unternehmen anwendet. Der Standard verlangt von einem privaten Unternehmen, seine Leistungsverpflichtungen (die einzelnen Leistungen), den üblichen Zeitpunkt ihrer Erfüllung und die Beurteilungen offenzulegen, die Höhe und Zeitpunkt der Erlöse wesentlich beeinflussen (Absätze 606-10-50-12 und 50-17; ein privates Unternehmen darf nach Absatz 606-10-50-21 einen Teil der Angaben zu den Beurteilungen weglassen). Ein Abschlussprüfer wird daher wahrscheinlich beides anfordern.

Sammeln Sie:

• jeden Kundenvertrag, Bestellschein und jede Änderung, mit Erstattungs-, Rückgabe- und Gutschriftsbedingungen;
• jede Rechnung mit Fälligkeitsdatum und jeden Zahlungseingang;
• den Nachweis der Lieferung für jeden Vertrag: Versand- und Abnahmeunterlagen, Stundenzettel, Go-live-Daten;
• einen Export des Abrechnungssystems, abgestimmt mit den Salden für Erlöse und passive Rechnungsabgrenzung in den Büchern.

Schreiben Sie eine einseitige Erlösrichtlinie. Sagen Sie für jede Erlösart, was geliefert wird, wann die Verfügungsgewalt übergeht oder wie der Fortschritt gemessen wird, wie gebündelte Verträge aufgeteilt werden, wie Anzahlungen, Erstattungen und Gutschriften behandelt werden und wer Ausnahmen genehmigt. Investoren verlangen dieselben Unterlagen: siehe Finanzunterlagen, die Investoren in der Due Diligence verlangen.

Beispiel

Diese Beispiele dienen der Veranschaulichung. Alle Beträge sind in US-Dollar.

Im Dezember in Rechnung gestellte Hardware

Ein Hardware-Start-up stellt im Dezember $100.000 für Geräte in Rechnung, die im Februar versandt werden, zu Bedingungen, bei denen die Verfügungsgewalt bei Lieferung übergeht. Zum Jahresende ist die Rechnung kein Erlös. Die Bücher haben sie gebucht: Forderungen im Soll, Erlöse im Haben, $100.000. Die Korrektur zum 31. Dezember hängt vom Vertrag ab:

• Bezahlt, oder fällig bei einem Vertrag, den der Kunde nicht kündigen kann: Erlöse im Soll und passive Rechnungsabgrenzung im Haben, $100.000. Im Februar, wenn die Geräte geliefert werden, passive Rechnungsabgrenzung im Soll und Erlöse im Haben.
• Unbezahlt und entweder noch nicht fällig oder bis zur Zahlung kündbar: Erlöse im Soll und Forderungen im Haben, $100.000. In der Bilanz bleibt nichts stehen, bis das Geld eingeht oder, bei einem Vertrag, den der Kunde nicht kündigen kann, die Zahlung fällig wird; dann Forderungen oder Bank im Soll und passive Rechnungsabgrenzung im Haben. Die Lieferung im Februar überführt sie in den Erlös.

So oder so werden die $100.000 im Februar zum Erlös, also im nächsten Jahr. Hätte der Kunde das Start-up gebeten, die Geräte zurückzuhalten, und wären alle vier Bill-and-Hold-Bedingungen erfüllt, könnte der Erlös früher entstehen.

Im Voraus abgerechnete Beratung

Ein Beratungs-Start-up stellt am 1. Oktober $60.000 für ein sechsmonatiges Projekt in Rechnung und zieht sie ein; das Projekt wird gleichmäßig erbracht, etwa $10.000 pro Monat.

Der Erlös folgt der Arbeit Monat für Monat. Der noch nicht verdiente Teil steht in der Bilanz.

Einrichtung und Support in einem Vertrag

Ein Start-up unterschreibt einen Vertrag über $200.000. Die Rechnung zeigt $150.000 für die Einrichtung und $50.000 für den Support. Ob die Einrichtung eine eigene Leistung ist, ändert die Antwort.

• Ist die Einrichtung eigenständig, wird der Preis nach den Einzelverkaufspreisen aufgeteilt. Angenommen, das Start-up verkauft die Einrichtung allein für $120.000 und denselben Support allein für $80.000. Die Einrichtung erhält $120.000 und der Support $80.000, nicht die $150.000 und $50.000 der Rechnung. Die Einrichtung ist Erlös bei Lieferung; der Support ist Erlös über die Supportlaufzeit.
• Ist die Einrichtung nicht eigenständig, sind die gesamten $200.000 ein Bündel, das in der Regel über die Dienstleistungslaufzeit erfasst wird. Das ist der Fall, wenn der Kunde selbst mit anderen leicht verfügbaren Mitteln von der Einrichtung nicht profitieren kann oder wenn erhebliche Anpassung Einrichtung und Support zu Bestandteilen einer einzigen kombinierten Dienstleistung macht. Routinemäßige Konfiguration allein entscheidet das nicht.

Anders in Ihrem Fall?

• Ein Abschlussprüfer oder Investor hat Erlöse nach ASC 606 verlangt, Ihre Bücher zählen Rechnungen als Erlös, oder eine Neufassung könnte eine Zahl ändern, die Investoren schon gezeigt wurde: Welche Verträge wann erfasst werden, wie die Bücher korrigiert werden und wie die korrigierten Erlöse zur Steuererklärung passen, sind Beurteilungen, die von Ihren Verträgen abhängen. Siehe Hilfe bei der Buchhaltung für Start-ups.
• Kunden zahlen Jahrespläne oder mehrjährige Pläne im Voraus: Nutzen Sie passive Rechnungsabgrenzung bei SaaS-Abonnements und für die Steuerseite Kundenanzahlungen und Anzahlungen.
• Ihre Bücher sind periodengerecht, aber Ihre Steuererklärung ist nach Zufluss-Abfluss erstellt, oder Sie wechseln: siehe periodengerechte Buchführung und Steuererklärung nach Zufluss-Abfluss und Wechsel von der Zufluss-Abfluss-Methode zur periodengerechten Methode.
• Sie bereiten sich auf eine erste Abschlussprüfung vor: siehe geprüfte Abschlüsse für Investoren.
• Sie stehen kurz vor einer Finanzierungsrunde, und die Bücher hinken hinterher: siehe Bücher vor der Finanzierungsrunde aufräumen.
• Sie betreiben einen Marktplatz oder verkaufen Waren anderer weiter: siehe Brutto- oder Nettoerlös bei einem Marktplatz.