Steuerrückstellung für die erste Abschlussprüfung (ASC 740)

Was ist eine Steuerrückstellung bei der ersten Abschlussprüfung eines Start-ups?

Die Steuerrückstellung (Tax Provision) ist der Ertragsteueraufwand sowie die Steuerforderungen und Steuerverbindlichkeiten in einem Abschluss nach ASC 740, dem US-Rechnungslegungsstandard für Ertragsteuern. Sie hat zwei Teile: die laufende Steuer, also was das Unternehmen auf seine Erklärungen dieses Jahres schuldet, und die latente Steuer, also die Veränderung der künftigen steuerlichen Auswirkungen von Unterschieden zwischen Buchhaltung und Steuererklärung. Der Abschlussprüfer braucht sie, weil der Abschluss ohne sie nicht vollständig ist.

Bei einem Start-up mit Verlust ist der Nettoaufwand oft klein oder null. Der Abschlussprüfer braucht trotzdem die Aufstellung dahinter: jeden latenten Steueranspruch, die Wertberichtigung dagegen und die geschuldete laufende Steuer.

Eine Steuerrückstellung ist nicht einfach, wenn:

• das Unternehmen eine ausländische Tochtergesellschaft hat oder in mehreren Bundesstaaten einreicht;
• eine Finanzierungsrunde einen Eigentümerwechsel nach Section 382 ausgelöst haben könnte;
• eine eingereichte Erklärung eine Position eingenommen hat, die möglicherweise nicht standhält;
• Erklärungen versäumt wurden oder Buchhaltung und Erklärungen bei der aktienbasierten Vergütung oder den Forschungskosten voneinander abweichen.

Legen Sie die eingereichten Form 1120 und die Erklärungen der Bundesstaaten bereit, dazu die Aufstellungen der Verlust- und Gutschriftvorträge, eine etwaige Studie zu Section 382, die Aufstellung der aktienbasierten Vergütung und die Aufstellung der steuerlichen Abschreibung. Die vollständige Liste steht unten unter „Was legen wir bereit?“.

Wir haben Verlust: Warum gibt es trotzdem laufende Steuer?

Ein Verlust in der Buchhaltung hebt nicht jede Steuer auf. Die laufende Steuer in einem Verlustjahr hat meist drei Quellen:

Ob eine feste Mindeststeuer eines Bundesstaates in die Steuerrückstellung oder in die Betriebsausgaben gehört, ist eine Ermessensfrage der Rechnungslegung nach ASC 740, die mit dem Abschlussprüfer abzustimmen ist. Die Franchise Tax in Delaware richtet sich nach Anteilen oder Kapital, nicht nach den Einkünften; siehe Franchise Tax in Delaware. In welchen Bundesstaaten ein Unternehmen einreichen muss, steht unter Ertragsteuer für Unternehmen in anderen Bundesstaaten.

Was erzeugt bei einem Start-up latente Steueransprüche?

Ein latenter Steueranspruch (Deferred Tax Asset) ist eine künftige Steuerersparnis: ein Betrag, der in der Buchhaltung schon verloren oder als Aufwand erfasst ist und später das steuerpflichtige Einkommen oder die Steuer mindert. Jeder wird mit dem Steuersatz bewertet, der voraussichtlich gilt, beginnend mit dem Bundessteuersatz von 21 % plus einem etwaigen Satz des Bundesstaates, abzüglich des Bundesabzugs für Steuern des Bundesstaates.

Manche Posten wirken in die andere Richtung. Eine steuerliche Abschreibung, die schneller läuft als die Abschreibung in der Buchhaltung, erzeugt eine latente Steuerverbindlichkeit (Deferred Tax Liability), also eine künftige Steuerlast, die die Ansprüche ausgleicht.

Was ist eine Wertberichtigung, und warum buchen die meisten verlustbringenden Start-ups eine volle?

Eine Wertberichtigung (Valuation Allowance) kürzt die latenten Steueransprüche auf den Teil, der mit überwiegender Wahrscheinlichkeit genutzt wird. Nach ASC 740 sind jüngste kumulierte Verluste ein starkes Indiz gegen ihre Nutzung, und Gewinnprognosen wiegen diese Vorgeschichte selten auf. Deshalb buchen die meisten verlustbringenden Start-ups eine volle Wertberichtigung, und der latente Nettosteueranspruch in der Bilanz ist null.

Die Bruttoansprüche und die Wertberichtigung erscheinen weiter im Anhang zur Steuer, daher muss jeder Posten belegt sein. Die Wertberichtigung wird jedes Jahr neu beurteilt. Wird das Unternehmen profitabel und ändert sich die Beweislage, entsteht durch ihre Auflösung ein großer einmaliger Steuerertrag im Abschluss.

Ändern Forschungsgutschriften und eine Grenze nach Section 382 die latenten Steueransprüche?

Ja. Beide verändern, wie viel vom latenten Steueranspruch real ist, nicht nur wie viel wertberichtigt wird.

• Section 174A. Inländische Forschungskosten, die in Steuerjahren gezahlt werden, die nach Ende 2024 beginnen, sind voll abziehbar. Restbeträge, die aus den drei Vorjahren aktiviert sind, können in einem Jahr oder über zwei Jahre abgezogen werden (Rev. Proc. 2025-28). Das verkleinert den latenten Steueranspruch aus Forschung und vergrößert stattdessen den Verlustvortrag. Ausländische Forschung läuft weiter über 15 Jahre. Siehe US-Softwareentwicklung abziehen und Entwicklung im Ausland.
• Forschungssteuergutschrift auf Lohnabgaben. Eine Gutschrift, die gegen die Lohnsteuer gewählt wurde, wird gegen die Lohnsteuer verbraucht, nicht gegen die Einkommensteuer, und steht deshalb nicht im Vortrag der Einkommensteuergutschriften. Siehe Forschungssteuergutschrift auf Lohnabgaben.
• Section 382. Nach einem Eigentümerwechsel können Verluste und Gutschriften aus der Zeit davor nur bis zu einer jährlichen Grenze genutzt werden (Section 383 wendet sie auf Gutschriften an, 26 U.S.C. 383). Jeder Betrag, der verfällt, bevor die Grenze seine Nutzung erlaubt, wird abgeschrieben statt wertberichtigt. Wie die Grenze funktioniert, steht unter Verlustvorträge für Start-ups.

Was ist eine unsichere Steuerposition, und wann gilt Schedule UTP?

Eine unsichere Steuerposition (Uncertain Tax Position) ist eine Position in der Erklärung, die einer Prüfung möglicherweise nicht standhält. Nach ASC 740 wird eine Position nur erfasst, wenn sie mit überwiegender Wahrscheinlichkeit aufgrund ihrer fachlichen Begründung Bestand hat. Der zweifelhafte Teil wird als Verbindlichkeit für nicht erfasste Steuervorteile gebucht, oft Reserve genannt. Typische Beispiele bei Start-ups sind Anträge auf die Forschungssteuergutschrift und die Aufteilung zwischen Entwicklung in den USA und im Ausland.

Eine Kapitalgesellschaft muss Schedule UTP nur dann mit der Form 1120 einreichen, wenn alle vier Bedingungen erfüllt sind (Anleitung des IRS):

Eine Reserve zeigt sich als zusätzliche Steuerverbindlichkeit oder als Kürzung eines latenten Steueranspruchs, auch im Anhang. Auch ein Start-up mit voller Wertberichtigung kann eine Reserve buchen. Eine Position, die den Ansatz- und Bewertungstest nach ASC 740 besteht oder für den geprüften Abschluss unwesentlich war, wird nicht gemeldet. Reichen Sie keinen leeren Schedule ein. Eine Kapitalgesellschaft, die einreichen muss, beantwortet auch Schedule K, Frage 14 auf der Form 1120 mit „Yes“ (Form 1120).

Wer erstellt die Steuerrückstellung: das Unternehmen, sein Steuerersteller oder der Abschlussprüfer?

Das Unternehmen verantwortet die Steuerrückstellung. Die Geschäftsführung ist für den Abschluss verantwortlich, einschließlich der Steuerzahlen, und der Abschlussprüfer testet sie. Oft erstellt der Steuerersteller des Unternehmens oder ein externer Berater die Aufstellungen, zusammen mit einer Person im Unternehmen, die sie versteht und freigibt.

Die Unabhängigkeitsregeln für Abschlussprüfer begrenzen, was eine Prüfungsgesellschaft für einen Prüfungsmandanten tun darf. Hilfe bei der Steuerrückstellung gibt es, wenn überhaupt, nur unter Bedingungen, etwa dass die Geschäftsführung die Verantwortung für das Ergebnis übernimmt. Fragen Sie die Prüfungsgesellschaft früh, was sie tut und was nicht, und suchen Sie sich vor Prüfungsbeginn einen Ersteller. Wer die Buchhaltung führen, die Erklärungen einreichen und prüfen darf, steht unter geprüfte Abschlüsse für Investoren.

Wie passt die Steuerrückstellung zur Form 1120 (Schedule M-1 oder M-3)?

Die Steuerrückstellung und die Erklärung gehen vom selben Buchgewinn aus und erklären dieselben Unterschiede. Die Form 1120 stimmt den Buchgewinn mit dem steuerpflichtigen Einkommen auf Schedule M-1 ab, der in Zeile 2 die „Federal income tax per books“ enthält (Form 1120). Eine Kapitalgesellschaft mit einem Vermögen von $10.000.000 oder mehr zum Jahresende reicht stattdessen Schedule M-3 ein (Anleitung zur Form 1120).

Schedule M-3 fragt, welche Abschlüsse die Quelle sind, nutzt geprüfte Abschlüsse, wenn es sie gibt, und teilt jeden Unterschied in die Spalten temporär und dauerhaft auf, dieselbe Teilung wie in der Aufstellung der latenten Steuern (Anleitung zu Schedule M-3). Außerdem meldet er laufenden und latenten Ertragsteueraufwand und den Aufwand für Aktienoptionen in eigenen Zeilen. Unter $50.000.000 Vermögen darf eine Kapitalgesellschaft Teil I von Schedule M-3 ausfüllen und für den Rest Schedule M-1 verwenden.

Ändert sich die Buchhaltung nach der Einreichung einer Erklärung, etwa durch eine Nachbuchung der aktienbasierten Vergütung, muss die Abstimmung der nächsten Erklärung trotzdem aufgehen. Die Erklärung selbst ändert sich nur, wenn ein Steuerbetrag falsch war; siehe Aufwand aus aktienbasierter Vergütung nachbuchen.

Was legen wir bereit?

• Eingereichte Form 1120, Erklärungen der Bundesstaaten und Erklärungen ausländischer Tochtergesellschaften, jedes Jahr seit der Gründung.
• Aufstellungen der Verlustvorträge des Bundes und der Bundesstaaten nach Jahren sowie Vorträge der Forschungssteuergutschrift.
• Eine Studie zu Section 382, falls es eine gibt, und die Entwicklung der Beteiligungsübersicht nach jeder Runde.
• Die Aufstellung der aktienbasierten Vergütung nach Zusage, mit Kennzeichnung der begünstigten und nicht begünstigten Optionen.
• Arbeitspapiere zu den Forschungskosten mit der Aufteilung zwischen Arbeit in den USA und im Ausland, mit den getroffenen Wahlen nach Section 174A.
• Die Aufstellung der steuerlichen Abschreibung sowie eine Liste der Abgrenzungen und Vorauszahlungen zum Jahresende.
• Die Saldenliste zum Jahresende und Notizen zu jeder Position, bei der das Unternehmen unsicher ist.

Beispiel

Diese Beispiele verwenden runde Zahlen zur Veranschaulichung, in US-Dollar.

SaaS-Unternehmen der Serie A mit einem Verlustvortrag von $6.000.000

Ein Softwareunternehmen hat Verlustvorträge des Bundes von $6.000.000. Beim Bundessteuersatz von 21 % beträgt der latente Steueranspruch etwa $1.260.000, vor Steuern der Bundesstaaten, Forschungskosten und aktienbasierter Vergütung. Das Unternehmen hat seit dem Start jedes Jahr Verlust gemacht und bucht deshalb eine volle Wertberichtigung in gleicher Höhe. Die Bilanz zeigt einen latenten Nettosteueranspruch von null, und der Anhang zeigt den Bruttobetrag und die Wertberichtigung.

Laufende Steuer ohne Gewinn

Ein Unternehmen im dritten Jahr macht in der Buchhaltung $3.000.000 Verlust. Es schuldet Kaliforniens Mindest-Franchise-Tax von $800, die es und sein Abschlussprüfer als Ertragsteuer behandeln, und seine ausländische Tochtergesellschaft, die von der Muttergesellschaft ein Dienstleistungsentgelt erhält, schuldet $25.000 örtliche Steuer. Diese Beträge sind der laufende Teil der Steuerrückstellung. Der latente Teil ergibt nach der Wertberichtigung null.

Das Vermögen überschreitet die Schwelle

Im ersten Jahr hat ein Unternehmen $4.000.000 Vermögen und einen prüferisch durchgesehenen, nicht geprüften Abschluss: kein Schedule UTP und kein Schedule M-3. Im zweiten Jahr beträgt das Vermögen nach einer Runde über $20.000.000 zum Jahresende $18.000.000, und der Abschluss ist geprüft. Die Form 1120 des zweiten Jahres reicht Schedule M-3 ein. Das Unternehmen hat für einen Teil seiner Forschungssteuergutschrift eine Reserve gebucht, daher legt es auch Schedule UTP bei und antwortet bei Schedule K, Frage 14 mit „Yes“. Hätte es keine Reserve gebucht, würde es keinen Schedule UTP einreichen.

Anders bei Ihnen?

• Eine Finanzierungsrunde könnte einen Eigentümerwechsel ausgelöst haben: siehe Verlustvorträge für Start-ups und holen Sie sich Steuerhilfe für Start-ups.
• Die Buchhaltung ist nicht prüfungsreif: siehe geprüfte Abschlüsse für Investoren.
• Aktienbasierte Vergütung wurde nie gebucht: siehe Aufwand aus aktienbasierter Vergütung nachbuchen.
• Forschungskosten fallen gemischt in den USA und im Ausland an: siehe US-Softwareentwicklung abziehen und Entwicklung im Ausland.
• Das Unternehmen hat eine Tochtergesellschaft im Ausland: siehe QSBS mit einer ausländischen Tochtergesellschaft und holen Sie sich für die Steuerrückstellung Steuerhilfe für Start-ups.
• Dies ist die erste Erklärung: siehe erste Körperschaftsteuererklärung eines Start-ups ohne Umsatz.
• Der Abschlussprüfer braucht die Steuerrückstellung, und niemand ist dafür zuständig: Steuerhilfe für Start-ups.