מות בעל חברה בקנדה: מיסוי המניות ומה מגישים

מה קורה למניות של חברה פרטית כשהבעלים נפטר?

בקנדה רואים בבעלים כמי שמכר את המניות בשווי השוק ההוגן שלהן רגע לפני מותו, אף שאיש לא שילם עליהן. המניות עוברות לפי הצוואה או לפי דיני העיזבון, והחברה ממשיכה להיות נישומה נפרדת. בדרך כלל העיזבון רוכש את המניות באותו שווי שוק הוגן (Income Tax Act, סעיף 70(5)).

המכירה לכאורה עלולה ליצור חבות במס גם בלי מזומן ממכירה בפועל. האפשרות של מנהל העיזבון להצביע במניות, להעביר אותן או למנות דירקטור חדש תלויה בצוואה, ברישומי החברה ובדין של המקום שבו התאגדה החברה. בחברה פדרלית כהונת דירקטור מסתיימת במוות, בעלי המניות בוחרים דירקטורים והדירקטורים ממנים נושאי משרה (Corporations Canada). לחברות פרובינציאליות יש כללים משלהן.

איך שווי שוק הוגן ובסיס עלות מותאם משפיעים על הדוח האחרון?

שווי המניות במועד המוות הוא התמורה במכירה לכאורה. מחסירים ממנו את בסיס העלות המותאם (ACB) של הבעלים המנוח ומקבלים את רווח ההון או את הפסד ההון. מנהל העיזבון מדווח על מימוש המניות ב-Schedule 3 של דוח T1 האחרון, גם אם המניות נשארות בעיזבון (CRA: רווחי הון במות אדם).

ACB הוא עלות המס של הבעלים, מותאמת לעסקאות קודמות רלוונטיות. הוא אינו ההון המשולם (paid-up capital) של המניה, שהוא מדד מס תאגידי נפרד ומשמש בפדיון מאוחר יותר. יש לשמור את הערכת השווי במועד המוות ואת ניירות העבודה של ה-ACB: הרווח או ההפסד המאוחרים של העיזבון מתחילים בדרך כלל מהשווי שדווח בדוח האחרון (Income Tax Act, סעיף 70(5); CRA: מכירות מאוחרות של העיזבון).

אם החברה מחזיקה בביטוח חיים על הבעלים שנפטר, יש להשיג את רישומי הפוליסה לפני הערכת שווי המניות. במכירה לכאורה במועד המוות החוק רואה בשווי הפוליסה את ערך הפדיון שלה רגע לפני המוות, ולא את סכום הביטוח שישולם אחרי המוות (Income Tax Act, סעיף 70(5.3)).

תקבולי ביטוח עשויים להגדיל את חשבון דיבידנד ההון (capital dividend account) של החברה. החברה בוחרת בכך בטופס T2054 עד המוקדם מבין המועד שבו הדיבידנד ראוי לתשלום והמועד שבו הוא משולם. בחירה תקפה עשויה לאפשר לה לשלם דיבידנד הון לעיזבון תושב קנדה בלי שייחשב הכנסה מדיבידנד, אך התשלום עלול להקטין הפסד מניות מאוחר יותר. ראו חברות אחזקות והשקעות (Income Tax Act, סעיף 83(2); CRA: טופס T2054).

דוח T1 האחרון והתשלום שלו נדרשים בדרך כלל עד 30 באפריל אחרי המוות אם המוות היה עד 31 באוקטובר, או שישה חודשים אחרי המוות אם הוא היה מאוחר יותר. לעצמאים ההגשה יכולה להידחות, התשלום לא (CRA: מועדי הגשה). במניות של תאגיד עסק קטן מזכה (qualified small business corporation shares) מנהל העיזבון יכול לתבוע ב-T1 האחרון את ניכוי רווחי ההון לכל החיים באמצעות טופס T657 (CRA: רווחים במות אדם; T657). את המס על המכירה לכאורה אפשר לפרוס: מנהל העיזבון מגיש טופס T2075 עד מועד תשלום המס ובוחר בעד עשרה תשלומים שנתיים, בכפוף לערובה מקובלת ולריבית (Income Tax Act, סעיף 159(5); T2075). ראו מיסוי במות אדם לשלבי ההגשה והאישור המלאים, ו-מכירת העסק לבדיקת זכאות המניות.

האם אפשר להעביר את המניות לבן זוג או לנאמנות לבן זוג בלי רווח מיידי?

כן, אם המנוח ובן הזוג או בן הזוג בחיים משותפים היו שניהם תושבי קנדה רגע לפני המוות. אז העברה מזכה לבן הזוג משתמשת בדרך כלל בעלות המס של הבעלים המנוח ולא בשווי שוק הוגן. לנאמנות מזכה לטובת בן זוג יש מבחן תושבות קנדית נפרד. רווח המוות נדחה ואינו נמחק (Income Tax Act, סעיף 70(6); CRA: העברות לבן זוג).

בדרך כלל הנכס חייב להפוך לזכות בלתי הדירה של בן הזוג או של הנאמנות בתוך 36 חודשים מהמוות. אם זה לא יקרה, הנציג החוקי יכול לבקש מ-CRA הארכה לפני תום התקופה. נאמנות לטובת בן זוג צריכה לעמוד בתנאים נוספים, ובהם שבן הזוג מקבל את כל הכנסת הנאמנות במהלך חייו ושאיש אחר אינו יכול לקבל מהנאמנות הכנסה או קרן בימי חייו. הנציג החוקי יכול לבחור בדוח האחרון להשתמש דווקא בשווי שוק הוגן לנכס מסוים. יש לבדוק את הצוואה ואת התושבות לפני שמניחים שההעברה פטורה (CRA: תנאים להעברה לבן זוג ולנאמנות לבן זוג).

למה אותו שווי בחברה יכול להיות ממוסה שוב כשהעיזבון מושך כסף?

דוח T1 האחרון עשוי למסות את העלייה בשווי המניות של הבעלים, אך הוא אינו הופך את הערך שנשאר בחברה למזומן פטור ממס עבור העיזבון. אם החברה פודה את מניות העיזבון, התשלום שמעל ההון המשולם של אותן מניות הוא בדרך כלל דיבידנד לכאורה של העיזבון (Income Tax Act, סעיף 84(3)). גם חלוקה בעת פירוק עשויה להיחשב דיבידנד לכאורה (סעיף 84(2)).

ההון המשולם עשוי להיות נמוך בהרבה מ-ACB החדש של העיזבון. הדיבידנד לכאורה אינו נכלל בתמורה המשמשת לחישוב הרווח או ההפסד של העיזבון על המניות שנפדו, ולכן עלול להיווצר הפסד הון גם כשיש לעיזבון הכנסה מדיבידנד (Income Tax Act, סעיף 54). ההפסד אינו זמין אוטומטית במלואו: חלים כללי הקטנת הפסד מניות, בעיקר אם שולמו דיבידנדי הון או אם דיבידנדים מסוימים הוקצו למוטב אחר (Income Tax Act, סעיף 112(3.2)).

איך מכירת מניות או בחירה בהפסד עיזבון מקטינות את כפל המס?

מכירת מניות העיזבון לקונה בלתי תלוי עשויה להניב רווח הון נוסף קטן אם מחיר המכירה קרוב ל-ACB של העיזבון במועד המוות. לעומת זאת, פדיון על ידי החברה עלול ליצור הכנסה מדיבידנד והפסד מניות. אם העיזבון זכאי, סעיף 164(6) מאפשר למנהל העיזבון להעביר הפסד הון נטו מזכה ל-T1 האחרון של המנוח (Income Tax Act, סעיפים 70(5) ו-164(6)).

הבחירה לפי סעיף 164(6) חלה על הפסד הון נטו של עיזבון בשיעור מדורג (graduated rate estate), או GRE, שנוצר ממימוש נכסי הון בשנות המס המותרות של העיזבון. העיזבון חייב להיות זכאי ולהגדיר את עצמו כ-GRE ב-T3 שלו; עיזבון אינו מקבל מעמד זה רק מפני שהוא מחזיק במניות. מעמד GRE נמשך לכל היותר 36 חודשים אחרי המוות. ההפסד שנבחר מפסיק להיות הפסד של העיזבון והופך להפסד בדוח האחרון של המנוח. התועלת בו תלויה ברווחים, בניכויים ובהכנסות האחרות בדוח האחרון, ובמס על הדיבידנד של העיזבון (CRA: תנאי GRE; CRA: הוראות הבחירה).

מה המועד האחרון לבחירה בהפסד לפי סעיף 164(6)?

במקרי מוות אחרי 11 באוגוסט 2024 העיזבון יכול לבחור לגבי הפסד מזכה שנוצר בכל אחת משלוש שנות המס הראשונות שלו. לגבי מקרי מוות קודמים, לפי CRA החלון היה רק שנת המס הראשונה של העיזבון. הבחירה לגבי שנת הפסד מסוימת קשורה למועד ההגשה של דוח T3 לאותה שנה, ולא סתם ליום השנה למוות (CRA: חלון הבחירה; Income Tax Act, סעיף 164(6)).

סעיף 164(6) קובע את מועד ההגשה של שנת הפסד העיזבון גם לבחירה וגם לתיקון ה-T1 האחרון. המדריך של CRA ל-T3 מתאר כלל של המאוחר מבין מועדי T1 ו-T3. יש להשתמש במועד ההגשה של T3 של העיזבון, אלא אם הסתירה הזו נפתרה במקרה הספציפי (Income Tax Act, סעיף 164(6)(c) ו-(e); CRA: מדריך נאמנויות T3).

מי אחראי לדוחות ה-T2 השוטפים של החברה וחותם עליהם?

נושא משרה מוסמך של החברה חותם על דוח T2 שלה; מנהל העיזבון אינו הופך לנושא משרה כזה רק מפני שהוא מנהל העיזבון. בחברה שהתאגדה ברמה הפדרלית, בעלי המניות בוחרים דירקטורים והדירקטורים ממנים נושאי משרה. אם המנוח היה הדירקטור או נושא המשרה היחיד, יש לברר מי רשאי להפעיל את זכויות ההצבעה במניות לפי הצוואה ודיני החברות הרלוונטיים, ורק אז לתעד את המינויים החדשים לפני החתימה (Corporations Canada; CRA: אישור דוח T2).

החברה ממשיכה להגיש דוח T2 לכל שנת מס, גם לשנה לא פעילה, בדרך כלל תוך שישה חודשים מסוף שנת המס שלה. דוח T3 של העיזבון ודוח T1 האחרון של המנוח הם דוחות נפרדים של נישומים שונים. ראו הגשת דוח החברה להליך הגשת T2 (CRA: חובת הגשת T2; CRA: מועד הגשת T2).

אם המנוח תושב קוויבק, המפרק מגיש גם את דוח TP-1 של המנוח, וכשנדרש גם את דוח TP-646 של העיזבון. TP-1 נדרש בדרך כלל עד 30 באפריל אחרי המוות, או שישה חודשים אחרי מוות בנובמבר או בדצמבר; TP-646 נדרש תוך 90 יום מסוף שנת המס של העיזבון (Revenu Québec: מועדי הגשה). חברה שיש לה פעילות קבועה (establishment) בקוויבק מגישה גם דוח CO-17 (Revenu Québec).

מעבר המניות לעיזבון במות הבעלים אינו יוצר בעצמו שנת T2 קצרה. מכירה מאוחרת יותר שמעבירה שליטה לקונה שאינו קשור יכולה לסיים את שנת המס של החברה רגע לפני המכירה, ואז נדרש דוח T2 נוסף לאותה שנה קצרה (CRA: מדריך T2, שורות 063 ו-065).

אם פדיון משלם דיבידנד לכאורה חייב במס לעיזבון תושב קנדה, החברה מכינה בדרך כלל גם אישור T5 ומגישה דוח מידע T5 עד היום האחרון של פברואר אחרי שנת התשלום. דיבידנד הון אינו מדווח ב-T5 (CRA: מדריך T5; מועד הגשת T5).

האם החברה צריכה להמשיך לפעול, להימכר או להתפרק?

מחליטים רק אחרי שמשווים מי יכול לנהל את החברה, אם מישהו יקנה את המניות, מה החברה חייבת וכיצד ימוסו החלוקות. תשלום מהיר עלול להפוך את שווי המניות של העיזבון לדיבידנד חייב במס; המתנה עלולה לפספס את חלון ההפסד של GRE (Income Tax Act, סעיפים 84 ו-164).

עצם החזקה במניות אינה מחייבת אדם לשלם מס חברות. אבל מקבל שאינו בלתי תלוי (non-arm's-length) של נכסי חברה בפחות משוויים ההוגן עלול לחוב עד גובה פער השווי ועד חובות מס ההכנסה או ה-GST/HST הרלוונטיים של החברה. CRA יכולה להוציא שומה בכל עת (Income Tax Act, סעיף 160; Excise Tax Act, סעיף 325). דירקטור עלול לחוב בניכויי שכר או ב-GST/HST שלא הועברו, בכפוף לתנאים בחוק ולהגנת הזהירות הנדרשת (due diligence). פעולת גבייה או שומה צריכות בדרך כלל להתחיל תוך שנתיים מהיום שבו הדירקטור חדל לכהן (Income Tax Act, סעיף 227.1; Excise Tax Act, סעיף 323).

אם העיזבון מתכוון למכור את העסק, ראו מכירת העסק לסוגיות המס של מכירת מניות לעומת מכירת נכסים. אם הוא מתכוון לפרק את החברה, פעלו לפי סגירת חברה לגבי ההגשות האחרונות של החברה וחשבונות המס שלה. עסק שממשיך לפעול עדיין צריך הנהלה מוסמכת והגשת דוחות T2 שוטפת.

אילו רישומים מנהל העיזבון צריך לאסוף לפני מכירה או פדיון?

לפני שמסכימים למכירת מניות או לתשלום מהחברה, אוספים את הרישומים שמוכיחים בעלות, סמכות, שווי, עלות והזמן הזמין. הרשימה השימושית ביותר:

• תעודת פטירה, צוואה, מסמכי צו קיום צוואה (probate) או מינוי, ותאריך המוות.
• תקנון ההתאגדות, התקנון הפנימי, הסכמי בעלי מניות, ספר הפרוטוקולים, מרשם המניות ורישומי דירקטורים ונושאי משרה.
• ראיות ל-ACB של מניות הבעלים המנוח ולהון המשולם של המניות לפי סוג.
• תימוכין לשווי במועד המוות, דוחות כספיים אחרונים, דוחות מס של החברה, פירוט נכסים והתחייבויות, יתרת הלוואת בעל מניות, רישומי ביטוח, יתרת חשבון דיבידנד ההון והיסטוריית הבחירות.
• תנאי המכירה או הפדיון המתוכננים, דיבידנדים קודמים, סוף שנת המס של העיזבון ורישומי T3 של העיזבון.

נציג העיזבון צריך להודיע ל-CRA ולהציג הוכחת סמכות כדי לקבל את רישומי המס של המנוח (CRA: ייצוג של אדם שנפטר). לחברה דרושים אנשים מוסמכים ורישומים משלה להחלטות ולדוחות תאגידיים (Corporations Canada; CRA: אישור דוח T2).

לפני חלוקת נכסי העיזבון, מנהל העיזבון צריך לבקש מ-CRA אישור פטור בטופס TX19. בלי האישור הוא עלול לחוב במס שלא שולם עד שווי מה שחולק, ו-CRA יכולה להוציא שומה בכל עת (Income Tax Act, סעיף 159(2)–(3); CRA: אישור פטור). בקוויבק המפרק מבקש גם אישור חלוקה בטופס MR-14.A-V לפני חלוקת נכסים או הכנסת עיזבון. בלעדיו המפרק עלול לחוב עד שווי מה שחולק; ל-Revenu Québec יש בדרך כלל ארבע שנים מהחלוקה להוציא שומה (Revenu Québec: אישור; מדריך נאמנויות).

דוגמה

דולרים קנדיים להמחשה, בלי שיעורי מס. בעלים שילם C$100,000 על מניות של חברה פרטית. שווי השוק ההוגן שלהן רגע לפני המוות הוא C$1,000,000 וההון המשולם שלהן הוא C$100,000. בלי העברה לבן זוג, ה-T1 האחרון מתחיל ברווח הון של C$900,000, והעיזבון רוכש את המניות בעלות של C$1,000,000.

אם החברה פודה את המניות האלה תמורת C$1,000,000, הסכום שמעל ההון המשולם הוא דיבידנד לכאורה של C$900,000. ייתכן שלעיזבון יהיה גם הפסד הון של C$900,000, כי הדיבידנד אינו נכלל בתמורה ממכירת המניות. אם העיזבון הוא GRE וההפסד נותר אחרי ההגבלות הרלוונטיות, בחירה שהוגשה במועד לפי סעיף 164(6) עשויה להעביר אותו ל-T1 האחרון. הדוגמה מניחה שלא הייתה בחירה בדיבידנד הון; בחירה כזו עשויה לשנות את המס על הדיבידנד ולהקטין את הפסד המניות. קונה ששילם C$1,000,000 עבור מניות העיזבון היה משאיר לעומת זאת רווח מניות נוסף קטן, אבל הקונה ותנאי המכירה חייבים להיות אמיתיים.

המצב שלכם שונה?

• אתם צריכים להכין דוח T1 אחרון, דוח T3 של העיזבון או בקשה לאישור פטור: ראו מיסוי במות אדם.
• המניות עשויות להיות זכאיות לניכוי רווחי ההון לכל החיים, או שקונה רוצה את נכסי החברה: ראו מכירת העסק.
• העיזבון רוצה לפרק את החברה: ראו סגירת חברה.
• מעורבים נכסים בארצות הברית או מנהל עיזבון תושב ארצות הברית: ראו סגירת עיזבון חוצה גבולות.
• בן זוג או מקבל המניות מתגורר מחוץ לקנדה: יש לבדוק את כללי ההעברה לבן זוג ואת כללי הניכוי במקור על דיבידנד באמצעות מס חוצה גבולות (Income Tax Act, סעיף 70(6); CRA: דיבידנדי הון).
• החברה היא חברה מקצועית: הגבלות הבעלות תלויות במקצוע ובפרובינציה; ראו חברות מקצועיות.
• שוקלים כעת פדיון או בחירה: כדאי לבדוק את השווי במועד המוות, ה-ACB, ההון המשולם, סוף שנת המס של ה-T3 והתשלום המוצע באמצעות מס חברות לפני העסקה או מועד ההגשה.