Escrituração por competência e declaração no regime de caixa

Regime de caixa ou de competência nos EUA: a escrituração e a declaração podem usar métodos diferentes?

Nos EUA, a empresa pode manter a escrituração por competência e entregar a declaração no regime de caixa se esse regime estiver ao seu alcance e se ela mantiver uma conciliação entre a escrituração e a declaração, com os registros que a sustentam. A orientação do IRS diz que isso cumpre a regra que liga a declaração à escrituração (Rev. Proc. 2015-13, seção 2.01(4)), e as instruções do Schedule M-3 descrevem demonstrações por competência com declaração no regime de caixa. As Publications 334 e 583 dizem de forma mais simples: use o mesmo método nos dois. O método ainda precisa refletir com clareza a renda, então o preparador de declarações deve confirmar a posição antes do próximo fechamento.

Um caso deixa de ser simples quando:

• Um investidor ou credor pediu demonstrações por competência e ninguém montou a ponte até a declaração no regime de caixa.
• A escrituração está hoje no regime de caixa e está sendo levada para a competência. Mudar só a escrituração não muda o método da declaração. Uma declaração que passa a seguir a nova escrituração muda, e isso exige o consentimento do IRS (última seção).
• É uma corporação C, ou uma sociedade de pessoas com um sócio que seja corporação C, com receita bruta perto do limite: o regime de caixa pode deixar de estar disponível.
• Uma rodada de investimento vai incluir um sócio corporação em uma sociedade de pessoas, ou transformar uma corporação S ou uma LLC em corporação C: o mesmo limite passa a valer.
• Uma sociedade de pessoas, LLC ou corporação S aloca mais de 35% de seus prejuízos a proprietários que são sócios comanditários ou que não administram o negócio de forma ativa: ela é um syndicate, um tipo de abrigo fiscal (tax shelter), e o regime de caixa está fechado para ela. Uma opção anual pode testar as alocações do ano anterior (abaixo).
• Vende mercadorias ou executa obras por contratos que atravessam anos fiscais: valem as regras de estoque e as regras de contratos de longo prazo (instruções do Form 1065, seção 460).
• Uma rodada de investimento levou o total de ativos para perto do limite do Schedule M-3, tratado mais adiante.
• Declarações anteriores foram entregues no regime de caixa em um ano em que ele pode não ter estado disponível, ou o método usado nelas é desconhecido.

Os caminhos:

O que serve depende dos números, do tipo de entidade e das condições do investidor. Qualquer caso da lista acima merece a revisão de um CPA (contador público habilitado) antes do próximo fechamento (veja “E no seu caso?”).

Reúna a escrituração mensal por competência, as listas datadas de faturas de clientes e de contas a pagar em aberto em cada fim de ano, a última declaração entregue com o campo do método e os anexos, a conciliação do ano passado, a cláusula do contrato com o investidor ou credor que pede demonstrações por competência, a receita bruta dos três últimos anos e a lista dos proprietários, com a forma como os prejuízos são alocados entre eles e como as participações foram oferecidas.

O que o regulamento fiscal diz sobre o método usado na escrituração?

A renda tributável é calculada pelo método que o contribuinte usa regularmente na escrituração (seção 446(a)). O regulamento também prevê diferenças entre a escrituração e a declaração e exige registros que sustentem as duas.

A regra de base liga a declaração à escrituração, e a revenue procedure diz que uma conciliação documentada a cumpre. A conformidade é só um dos testes: o regime de caixa também precisa estar disponível para a entidade (próxima seção), e o IRS pode recalcular a renda por um método que a reflita com clareza quando o usado não o faz (seção 446(b)).

O regulamento diz que um método que aplica os princípios contábeis geralmente aceitos de forma consistente, com todos os itens de renda bruta e despesa tratados de modo consistente de um ano para o outro, em geral é considerado como refletindo a renda com clareza (Reg. 1.446-1(a)(2)). Isso trata do método da escrituração. A declaração no regime de caixa é um método permitido para a entidade que pode usá-lo, e nela as despesas também entram pelo caixa, não só a renda (Reg. 1.446-1(c)(1)).

Quem pode usar o regime de caixa para fins fiscais?

A seção 448 proíbe o regime de caixa para corporações C, sociedades de pessoas com um sócio que seja corporação C e tax shelters (abrigos fiscais). Os dois primeiros grupos têm exceções: atividades agrícolas, corporações de serviços pessoais qualificadas e corporações ou sociedades de pessoas que passam no teste de receita bruta. O tax shelter não tem exceção (seção 448). O pedido de um investidor por demonstrações por competência não muda quem pode usar o regime de caixa. O que decide é o tipo de entidade, os sócios e a receita.

O teste de receita bruta: a receita bruta anual média dos três anos fiscais anteriores não pode passar de $32.000.000, o limite deste ano fiscal (seção 448(c); Rev. Proc. 2025-32, seção 4.30). Empresas tratadas como um único empregador, como um grupo controlado ou um grupo de serviços afiliado, somam suas receitas. Como medir o limite e o que acontece quando ele é ultrapassado está em passar do regime de caixa para o de competência.

Uma corporação de serviços pessoais qualificada faz substancialmente todo o seu trabalho em saúde, direito, engenharia, arquitetura, contabilidade, ciência atuarial, artes cênicas ou consultoria, e substancialmente todas as suas ações pertencem a quem faz esse trabalho, a empregados aposentados, aos espólios deles ou, por dois anos depois de uma morte, a quem recebeu as ações em razão dela (seção 448(d)(2)). Um syndicate é uma entidade, que não seja corporação C, que aloca mais de 35% de seus prejuízos a sócios comanditários ou a empreendedores limitados (instruções do Form 1065). Não entram na conta os proprietários que administram o negócio de forma ativa durante todo o período, seus cônjuges, filhos, netos e pais, e os proprietários que o administraram de forma ativa por pelo menos cinco anos (seção 1256(e)(3)(C)). A entidade pode optar, a cada ano, por testar as alocações do ano anterior. Quem faz a opção é a sociedade de pessoas ou a corporação S, não os proprietários, anexando à declaração original entregue no prazo, prorrogações incluídas, uma declaração por escrito que cite a Reg. 1.448-2(b)(2)(iii)(B). A opção vale para um ano, não pode ser revogada e também se aplica a outras regras que usam a mesma definição de tax shelter (Reg. 1.448-2).

Uma entidade que não seja corporação C também é um tax shelter se participações nela já foram oferecidas em uma oferta que a lei de valores mobiliários exigia registrar, contando a que exigia um aviso de isenção, ou se um propósito significativo do arranjo é evitar o imposto de renda federal (Reg. 1.448-2(b)(2)). Uma corporação S não é um tax shelter só por causa de um aviso que toda corporação que oferece valores mobiliários em seu estado deve entregar (seção 448(d)(3)). Uma LLC ou sociedade de pessoas que recebeu investimento deve pedir ao preparador de declarações que confira como a rodada foi oferecida.

Como a escrituração por competência e a declaração no regime de caixa se conciliam?

A declaração leva a ponte no Schedule L, um balanço patrimonial conforme a escrituração, e no Schedule M-1, que concilia o lucro contábil com a renda da declaração. Os declarantes maiores usam o Schedule M-3 no lugar do M-1.

• O total de ativos segue a escrituração. A declaração toma o total de ativos do método usado regularmente na escrituração (instruções do Form 1120). Por isso, as contas a receber por competência contam para o limite do Schedule M-3 mesmo que a declaração esteja no regime de caixa.
• O Schedule L é o balanço patrimonial por competência. Ele mostra contas a receber e a pagar que a declaração no regime de caixa nunca contou, e o Schedule M-1 explica a diferença.
• O empresário individual não tem schedule de conciliação. O Schedule C não tem nenhum (instruções), então a ponte existe só nos registros.
• Declarantes pequenos podem dispensar os schedules. Os testes de dispensa estão em o Schedule L na declaração de corporação. Dispensar os schedules não encerra o dever de manter registros que sustentem a declaração (Reg. 1.446-1(a)(4)).

Efeitos fiscais do regime de caixa e do de competência: contas a receber e contas a pagar do fim do ano

Na escrituração por competência, uma venda conta quando é ganha e uma conta, quando é incorrida. Na declaração no regime de caixa, uma venda conta quando o dinheiro é recebido e uma conta, quando é paga (Publication 538). A diferença do fim do ano é o que a conciliação lista.

Os regimes de caixa e de competência colocam os mesmos dólares em anos diferentes. O valor líquido da conciliação de cada ano é a variação do saldo, então contas a receber em alta ampliam a diferença e contas a receber em queda a reduzem. Os nomes das linhas vêm do Form 1120; os Forms 1120-S e 1065 têm linhas equivalentes no próprio Schedule M-1. A corporação que preenche as Partes II e III do Schedule M-3 informa o líquido dessas diferenças na Parte II, linha 14, “total accrual to cash adjustment” (ajuste total de competência para caixa) (instruções).

Um cheque válido recebido até 31 de dezembro é renda desse ano no regime de caixa, mesmo que seja depositado em janeiro (Publication 334). Um custo pago adiantado segue regras próprias: veja despesas pagas antecipadamente no fim do ano.

Como o IRS trata os 1099s nos diferentes métodos contábeis?

O Form 1099-NEC é ligado aos pagamentos feitos durante o ano-calendário. O regulamento exige uma declaração informativa para os pagamentos que uma empresa faz durante o ano-calendário (Reg. 1.6041-1(a)(1)). As instruções do 1099-NEC somam os pagamentos a um beneficiário no ano para compará-los com o limite, que é de $2.000 neste ano fiscal. Nenhum dos dois menciona o método contábil de quem paga.

• Os pagamentos, não as contas incorridas, definem o ano. Uma conta lançada em dezembro e paga em janeiro é um pagamento do ano seguinte, segundo esse texto. Monte a lista de 1099 a partir dos registros de pagamento, não das despesas lançadas por competência, e deixe de fora as contas pagas por cartão ou rede de pagamento, que o processador informa no Form 1099-K (instruções).
• Os formulários que você recebe também seguem os pagamentos. O Form 1099-NEC de um cliente ou o Form 1099-K de um processador informa o que foi pago a você no ano-calendário, não o que você ganhou (Reg. 1.6041-1(a)(1); instruções do Form 1099-K). Espere que a receita da escrituração difira desses formulários pela variação das contas a receber e dos pagamentos antecipados do fim do ano, mostrada na tabela acima, entre outros fatores. A conferência está em da escrituração à declaração da empresa.
• O lado do prestador de serviços pode ser diferente. O prestador no regime de competência informa a renda quando ela é ganha (Publication 538), então a declaração dele e o seu 1099 podem cair em anos diferentes.
• Quem recebe um desses formulários é outra questão. Veja quais prestadores de serviços recebem um formulário fiscal.

O que acontece com o estoque?

Uma empresa que fabrica, compra ou vende mercadorias em geral precisa de estoque, e o estoque em geral exige o regime de competência para compras e vendas, mesmo que todo o resto continue no regime de caixa (Reg. 1.446-1(c)(2)). Esse método misto é permitido para a entidade que pode usar o regime de caixa: competência para compras e vendas, caixa para todos os outros itens (Reg. 1.446-1(c)(1)(iv)). Para uma entidade que a seção 448 impede de usar o regime de caixa, usar o caixa para qualquer item conta como usar o regime de caixa (Reg. 1.448-2(a)(3)).

O contribuinte de pequeno porte (small business taxpayer) não é obrigado a manter estoques. Ele tem receita bruta média igual ou inferior a $32.000.000 nos três anos fiscais anteriores e não é um tax shelter (seção 471(c); Rev. Proc. 2025-32, seção 4.30). Seu método de estoque é aceito se tratar o estoque como materiais e suprimentos não incidentais, ou se seguir a demonstração financeira aplicável ou, na falta dela, a escrituração e os registros. Uma demonstração auditada, preparada segundo os princípios contábeis geralmente aceitos e usada para obter crédito ou prestar contas aos proprietários, em geral conta como demonstração financeira aplicável (seção 451(b)(3)).

É aqui que a escrituração por competência chega à declaração: para a empresa sem demonstrações auditadas, a escrituração pode definir o método fiscal do estoque. Mudar o método do estoque é, em si, uma mudança de método que exige o Form 3115 (Publication 334). Mais em estoque ou suprimentos para pequenos vendedores.

Que registros comprovam a ponte entre a escrituração e a declaração?

Guarde os registros que permitam a um leitor rastrear cada diferença entre a escrituração e a declaração até uma lista e, dela, até um pagamento. As instruções mandam guardar os registros enquanto seu conteúdo puder ser relevante para a aplicação de qualquer lei tributária federal (instruções do Form 1120); os prazos de guarda estão em por quanto tempo guardar os registros da empresa.

1. A escrituração mensal por competência, com a data da fatura e a data do pagamento em cada venda e cada conta.
2. Listas datadas no fim de cada ano: faturas de clientes em aberto, contas a pagar em aberto, pagamentos antecipados de clientes, custos pagos adiantados e estoque.
3. Um demonstrativo que parta do lucro líquido contábil e chegue à renda da declaração, com uma linha por diferença, cada uma ligada a uma lista e ao registro bancário que a liquidou no ano seguinte.
4. O demonstrativo do ano passado, para que as diferenças de abertura deste ano batam com as de fechamento do ano passado.
5. A declaração entregue, com o campo do método e os schedules como foram entregues.
6. Um memorando curto com a posição sobre o método e quem a aprovou.
7. A lista dos pagamentos por trás de cada Form 1099.

Quando o próprio método fiscal precisa mudar?

O método fiscal muda quando as regras fiscais o exigem ou quando a empresa escolhe levar a declaração para outro método. Um pedido de investidor ou credor não faz nem uma coisa nem outra.

• Obrigatória: o regime de caixa fica proibido em um ano quando a entidade é um tax shelter ou quando uma corporação C, ou uma sociedade de pessoas com um sócio que seja corporação C, não se enquadra em nenhuma exceção: atividade agrícola, teste de receita bruta ou, para a corporação, o status de serviços pessoais qualificada. Deixar de atender a uma exceção não força a mudança enquanto outra ainda se aplicar. A mudança obrigatória para a competência em geral usa o Form 3115 (Publication 538; seção 448(a) e (b)). Quando o estoque é necessário, compras e vendas passam para a competência, salvo se a empresa for um contribuinte de pequeno porte (Reg. 1.446-1(c)(2)).
• Escolhida: a empresa leva a declaração para a competência para combinar com a escrituração, uma mudança de método que exige o consentimento do IRS no Form 3115.

O contribuinte que muda o método usado na escrituração deve obter o consentimento do IRS antes de calcular a renda tributável pelo novo método (Reg. 1.446-1(e)(2)(i)). Passar a declaração do regime de caixa para o de competência é uma mudança de método (Reg. 1.446-1(e)(2)(ii)), pedida no Form 3115 (instruções). Há mudança de método quando o método usado para calcular a renda tributável muda (Rev. Proc. 2015-13, seção 2.02(1)); por isso, levar a escrituração para a competência com a declaração ainda no regime de caixa e a conciliação em dia não muda, por si só, o método fiscal. Os passos, o ajuste e o prazo estão em passar do regime de caixa para o de competência.

A empresa que leva a declaração para a competência e tem uma demonstração financeira aplicável, como uma demonstração auditada usada para obter crédito ou prestar contas aos proprietários, também deve incluir a renda, no máximo, no momento em que ela é reconhecida como receita nessa demonstração (seção 451(b)). A regra vale para o contribuinte que usa um método de competência para fins de imposto de renda federal (Reg. 1.451-3(b)(1)), então demonstrações auditadas por competência ao lado de uma declaração inteiramente no regime de caixa não a acionam.

Exemplo

Todos os valores são ilustrativos, em dólares americanos.

Uma corporação S de consultoria com faturas em aberto

Uma corporação S de consultoria fatura US$900.000 no Ano 1, sem contas a receber no início. Ignore as despesas. US$120.000 estão em aberto em 31 de dezembro. A escrituração por competência mostra US$900.000 de receita. A declaração no regime de caixa mostra US$780.000 de receita. O Schedule L mostra as contas a receber de US$120.000, e o Schedule M-1 as lista como renda registrada na escrituração e não na declaração.

No Ano 2, ela recebe os US$120.000 em janeiro e fatura US$1.000.000, dos quais US$150.000 estão em aberto no fim do ano. Os recebimentos são de US$970.000, então a receita da escrituração fica US$30.000 acima da declaração: as novas contas a receber de US$150.000 menos os US$120.000 recebidos. O Schedule M-1 lista os dois valores.

Uma corporação C financiada por venture capital com uma conta de dezembro

Uma corporação C tem receita de cerca de US$3.000.000 por ano e nenhuma empresa relacionada, muito abaixo do limite de US$32.000.000, então, com esses fatos, o regime de caixa está disponível para ela. Os investidores querem demonstrações por competência. Uma conta de US$45.000 por serviços prestados em dezembro é paga em janeiro. A escrituração lança a despesa no Ano 1. A declaração no regime de caixa a deduz no Ano 2. O Schedule M-1 a lista como despesa registrada na escrituração e não deduzida na declaração no Ano 1, e como dedução da declaração não lançada contra o lucro contábil no Ano 2.

Uma rodada de investimento deixa US$10.400.000 de ativos totais no fim do ano na escrituração por competência, então a corporação entrega o Schedule M-3. Para uma corporação desse porte, as instruções do Form 1120 permitem preencher a Parte I do Schedule M-3 e usar o Schedule M-1 no lugar das Partes II e III.

Uma conta de prestador de serviços de dezembro paga em janeiro

Uma empresa com escrituração por competência deve US$5.000 a um prestador de serviços por um trabalho concluído em dezembro. A escrituração lança a despesa no Ano 1. A declaração no regime de caixa a deduz no Ano 2, quando ela é paga. Suponha que esse prestador seja um dos que recebem o Form 1099-NEC, que é pago por cheque ou transferência bancária, e não por cartão, e que os US$5.000, sozinhos, passam do limite de declaração. Segundo o texto das instruções, o Form 1099-NEC desse pagamento é do Ano 2, porque esse é o ano em que o pagamento foi feito. O prestador no regime de competência informa os US$5.000 como renda do Ano 1. As duas declarações caem em anos diferentes, e os registros de cada lado devem explicar por quê.

E no seu caso?

• Um investidor ou credor pediu demonstrações por competência e ninguém montou a ponte até a declaração no regime de caixa: é preciso decidir, antes do próximo fechamento, se a escrituração ou a declaração deve mudar e quem mantém a conciliação a cada ano. Veja escrituração contábil para a escrituração mensal e as listas de fim de ano a partir das quais a conciliação é montada.
• Receita perto do limite, uma corporação C, um sócio corporação ou proprietários passivos que dividem prejuízos: saber se o regime de caixa continua disponível é uma questão de método fiscal, incluindo o status de syndicate e a opção anual. Veja passar do regime de caixa para o de competência. A receita e a alocação de prejuízos de cada ano vêm da escrituração (escrituração contábil).
• Uma declaração foi entregue no regime de caixa em um ano em que ele não estava disponível, ou o IRS perguntou sobre o seu método: a seção “We should have switched last year: what now?” em passar do regime de caixa para o de competência trata da correção e do prazo. Um ano perdido também exige reconstruir a escrituração e as listas de fim de ano (escrituração contábil).
• Sua empresa nos EUA pertence a alguém no exterior e a controladora precisa de números por competência: valem as regras de método dos EUA e também a prestação de contas da controladora. Veja impostos entre países.
• Você está escolhendo um método para uma empresa nova: regime de caixa ou de competência em uma pequena empresa.
• Os investidores querem um pacote mensal: demonstrações financeiras mensais para investidores e para o conselho.
• Uma rodada de investimento está chegando: como arrumar a escrituração antes de captar recursos.
• Uma auditoria ou revisão está em pauta: demonstrações financeiras auditadas para investidores.
• A escrituração está atrasada em meses, sem histórico de conciliação: como pôr em dia a escrituração atrasada, ou escrituração contábil para refazê-la.