Préstamo del accionista a una corporación S: deuda o aporte

¿Registro como préstamo o como aporte de capital el dinero que puse en mi corporación S?

El dinero que usted pone en una corporación S es un préstamo solo cuando es una deuda real que la corporación le debe. El dinero que no es un préstamo generalmente es un aporte de capital. Cada uno va en un lugar distinto del balance general y le da una base fiscal distinta, así que la etiqueta debe coincidir con los hechos.

Las líneas del balance general provienen del Form 1120-S y las filas de base fiscal, de las instrucciones del Form 7203. Una etiqueta no decide nada por sí sola: que el dinero sea un préstamo genuino (bona fide) depende de todos los hechos y circunstancias (26 CFR 1.1366-2(a)(2)). Decida antes de transferir el dinero; una etiqueta añadida después igual debe respaldarse con los hechos.

Su caso no es sencillo cuando:

• no hay pagaré, o nunca se cumplieron las condiciones;
• la corporación le trasladó pérdidas, o sus distribuciones pueden superar su base fiscal de acciones;
• se está pagando un préstamo, o ya se pagó, después de que las pérdidas redujeron su base fiscal;
• usted garantizó un préstamo bancario, o prestó por medio de otra empresa o de un familiar;
• usted quiere reclasificar como préstamo dinero que gastó por la empresa en años anteriores.

Reúna: los registros bancarios de cada transferencia de entrada y de salida, incluida cualquier cuenta en el extranjero de la que salió el dinero; todo pagaré o contrato de préstamo; cada Schedule K-1 (Item I y casilla 16); el Form 7203 o sus registros de base fiscal; y el balance general de la corporación.

¿Qué hace que un préstamo del accionista sea una deuda real?

Un préstamo del accionista es una deuda real cuando es una deuda genuina (bona fide) que la corporación S contrae directamente con usted, según todos los hechos y circunstancias (26 CFR 1.1366-2(a)(2)). La norma no da una lista de requisitos. Estos hechos muestran que ambas partes trataron el dinero como deuda:

• un pagaré firmado que indica el monto, la tasa de interés y las fechas de pago;
• una transferencia con fecha desde su cuenta a la de la corporación;
• un pasivo en los libros de la corporación y un saldo informado a usted cada año;
• intereses pagados o acumulados como indica el pagaré;
• el principal pagado según el calendario, o un cambio por escrito cuando no se paga.

La deuda debe ser con usted. Un préstamo hecho por medio de una entidad ignorada, es decir, tratada como si no fuera distinta de usted, como una LLC de un solo miembro, cuenta igual (26 CFR 1.1366-2(a)(2)(iii), Example 1). Un préstamo cruzado (back-to-back), en el que usted pide dinero prestado a un tercero y lo presta a la corporación, se evalúa según sus hechos. El dinero que la corporación S debe a un familiar, o a una empresa suya que no es una entidad ignorada, generalmente no es una deuda directa con usted.

Esto importa cuando el dinero vino de un padre o una madre, un cónyuge, una cuenta conjunta o una cuenta en el extranjero. Si usted lo aportó como dinero propio, conserve los registros de transferencia que muestran de dónde salió. Si el familiar prestó el dinero a la corporación, ese familiar es el prestamista y usted generalmente no tiene base fiscal de deuda por ese dinero.

¿Un préstamo del accionista puede poner en riesgo la elección S?

Una corporación S puede tener una sola clase de acciones, y una segunda clase podría hacerle perder su condición de corporación S (sección 1361(b)(1)(D)). Un préstamo del accionista que cumple la regla de deuda simple (straight debt) no es una segunda clase de acciones. Esa regla exige (sección 1361(c)(5); 26 CFR 1.1361-1(l)(5)):

• una promesa de pago por escrito e incondicional de una suma fija, a la vista o en una fecha determinada, aunque no tiene que ser un pagaré formal;
• intereses y fechas de pago que no dependan de las ganancias ni de la decisión de la corporación;
• ninguna posibilidad de convertir el préstamo en acciones;
• un prestamista que sea una persona física (que no sea un extranjero no residente), una sucesión, un fideicomiso descrito en la sección 1361(c)(2) o una persona que se dedique de manera activa y habitual al negocio de prestar dinero.

Se aplican otras dos reglas de protección (safe harbors) (26 CFR 1.1361-1(l)(4)(ii)(B)):

• Anticipos sin documento escrito. Un máximo de $10,000 en total en cualquier momento del año, tratados como deuda por las partes y con pago previsto dentro de un plazo razonable.
• Préstamos en proporción a las acciones. Las obligaciones de una misma clase que se tratan como capital, que pertenecen solo a los accionistas y en la misma proporción que sus acciones, no son una segunda clase de acciones. Que los saldos de los préstamos coincidan no basta si las obligaciones son de clases distintas. Las obligaciones de un accionista único siempre cumplen el requisito.

La regla de proporción protege solo la elección S; que el dinero sea deuda para efectos de la base fiscal sigue dependiendo de los hechos. Un préstamo que queda fuera de estas reglas de protección no es automáticamente una segunda clase de acciones. Una obligación que se trata como capital según los principios generales del impuesto además requiere que su propósito principal sea eludir los derechos de distribución o liquidación de las acciones, o los límites sobre quién puede ser accionista. La deuda convertible tiene una prueba aparte: los derechos de conversión que funcionan como una opción de compra pueden crear una segunda clase de acciones sin ese propósito (26 CFR 1.1361-1(l)(4)(iv)). Pida que revisen las condiciones basadas en ganancias o convertibles antes de firmarlas.

¿Un préstamo del accionista me da base fiscal, y en qué se diferencia la base de deuda de la base de acciones?

Sí. Un préstamo genuino suyo le da una base fiscal de deuda (el IRS también la llama base del préstamo) igual al saldo que la corporación le debe, reducida por las pérdidas y restablecida por ingresos posteriores (instrucciones del Form 7203). La base de deuda se lleva aparte de la base de acciones, y las dos funcionan de manera distinta.

Fuentes de la tabla: instrucciones del Form 7203; sección 1367(b)(2). Dos puntos más sobre la base de deuda:

• La base de deuda se calcula al cierre del año fiscal de la corporación (26 CFR 1.1367-2(d)), por lo que un préstamo hecho después del cierre cuenta solo para años posteriores. Un préstamo que la corporación paga antes del cierre del año no está vigente al cierre, así que no absorbe nada de la pérdida de ese año (26 CFR 1.1367-2(b)(1)).
• Usted, y no la corporación, lleva los registros de base fiscal. El Schedule K-1 solo le ayuda a calcularla (instrucciones del Form 7203).

El pago de un préstamo es uno de los eventos que exigen el Form 7203 (instrucciones del Form 7203). Para saber quién lo presenta y cómo se construye año por año, vea base fiscal del accionista de una corporación S.

¿Cómo registro un préstamo del accionista en los libros, y dónde aparece en el Schedule L y en el K-1?

Registre el dinero que entra como efectivo y como un pasivo, con una cuenta para cada accionista. Un aporte de capital va al patrimonio. Los nombres de las cuentas son práctica contable, no reglas del IRS.

Lleve cada pagaré por escrito en su propia subcuenta. El Form 7203 registra cada pagaré en su propia columna, y los anticipos sin documento aparte forman un solo saldo combinado de cuenta abierta (instrucciones del Form 7203).

Si una misma cuenta recibió y entregó dinero, no la deje como un solo saldo corriente. Sepárela por propósito: lo que usted prestó, lo que aportó como capital, los pagos, las distribuciones y lo que la corporación pagó por usted a título personal. Si termina el año debiendo dinero a la corporación, eso es un préstamo a usted, no de usted, y va en otra línea (Schedule L, línea 7 del Form 1120-S); vea pedir dinero prestado a su propia corporación y préstamos a accionistas en el balance general.

En la declaración, el saldo al cierre del año va en el Schedule L, línea 19 (Loans from shareholders), salvo que la corporación responda Yes a la pregunta 11 del Schedule B (ingresos y activos pequeños), lo cual la exime del Schedule L. El saldo de cada accionista al inicio y al final del año va en el Item I del Schedule K-1 de ese accionista. La línea 19 generalmente debe cuadrar con el total de los K-1, y el Item I excluye la deuda que usted solo garantizó o firmó como codeudor (instrucciones del Form 1120-S; Schedule K-1).

¿Qué intereses puede pagarme una corporación S por un préstamo del accionista?

La corporación puede pagar intereses por un préstamo real, y una tasa por debajo de la tasa federal aplicable, o la ausencia total de intereses, puede activar la sección 7872. Según esa sección, un préstamo entre una corporación y cualquiera de sus accionistas que lleva muy pocos intereses es un préstamo con interés por debajo del mercado, y el código tributario puede tratar los intereses faltantes como pagados (sección 7872).

• Referencia. Para un préstamo a la vista (demand loan) es la tasa federal a corto plazo. Para un préstamo a plazo fijo es la tasa federal aplicable vigente el día en que se otorga el préstamo (sección 7872(f)(2)). El IRS publica las tasas cada mes (tasas federales aplicables).
• Préstamos pequeños. La regla no se aplica en los días en que todos los préstamos entre usted y la corporación suman como máximo $10,000, salvo que evitar impuestos sea uno de los propósitos principales (sección 7872(c)(3)). Una vez que la regla se aplica a un préstamo a plazo fijo, sigue aplicándose aunque el saldo baje después de ese límite (sección 7872(f)(10)).
• Tasa demasiado alta. Los intereses de una deuda simple (straight debt) se tratan como intereses para ambas partes y no son una distribución. Si la tasa es irrazonablemente alta, una parte adecuada puede recalificarse como algo distinto de intereses (26 CFR 1.1361-1(l)(5)(iv)).

Cómo tributa cada parte:

• La corporación deduce en el Form 1120-S, línea 13, los intereses sobre el dinero que usa en su negocio, dentro del límite de intereses comerciales. Los intereses vinculados con bienes en alquiler o con inversiones se declaran en otro lugar (instrucciones del Form 1120-S).
• Usted declara los intereses como ingreso por intereses en su propia declaración. Es posible que la corporación deba presentar el Form 1099-INT. Para los intereses de un pagaré emitido en forma registrada o de un tipo que se ofrece al público, la obligación de informar empieza en $10 (sección 6049). Para otros intereses que paga un negocio en operación, empieza cuando los pagos llegan a $2,000 en un año (sección 6041). Las instrucciones impresas del Form 1099-INT todavía muestran el monto anterior, más bajo, de la sección 6041.
• Momento. Si la corporación acumula intereses que aún no ha pagado y usted declara el ingreso cuando lo recibe, su deducción espera hasta que usted incluya los intereses. Para esta regla, la ley considera relacionado a cualquier propietario de acciones de una corporación S (sección 267(a)(2) y (e)).

¿Cómo retiro el dinero: como pago del préstamo o como distribución?

Un préstamo se recupera como pago del principal. El capital se recupera solo como distribución. El impuesto y la información que se presenta son distintos.

• Pago del préstamo. La corporación lo informa en el Schedule K, línea 16e, y en su K-1, casilla 16, código E (instrucciones del Form 1120-S). En el Form 7203 solo cuenta la parte del principal; los intereses no son un pago del préstamo (Form 7203).
• Distribución. En una distribución que no es dividendo, la única prueba es la base fiscal de acciones, y la parte que la supera es ganancia de capital. Un préstamo que usted hizo no protege una distribución (IRS: base fiscal de acciones y de deuda). Una corporación con ganancias de años en que fue corporación C también puede pagar dividendos gravables. Vea distribuciones que superan la base fiscal y cómo registrar las distribuciones de una corporación S.

Si hay más de un propietario, devolver solo el capital de uno es una distribución que los demás no reciben. En cambio, un préstamo real pagado según sus condiciones es un pago de deuda, y los hechos deciden cuál es el caso. Vea distribuciones desiguales en una corporación S.

¿Pagar un préstamo del accionista puede generar impuestos?

Sí, cuando las pérdidas han reducido la base fiscal del préstamo y los ingresos posteriores no la han restablecido. La parte libre de impuestos de un pago es la proporción del préstamo que todavía tiene base fiscal, y el resto es ganancia (Form 7203; instrucciones del K-1, casilla 16 código E). En un pagaré por escrito, si una cuarta parte del préstamo todavía tiene base fiscal después de cualquier restablecimiento, una cuarta parte de cada pago del principal está libre de impuestos. En los anticipos en cuenta abierta, los anticipos y pagos del año se compensan al cierre, y solo cuenta un pago neto (26 CFR 1.1367-2(d)(2); instrucciones del Form 7203, línea 19).

Fuente: instrucciones del Form 7203. La ganancia por el pago de un préstamo no suma base fiscal.

Si el saldo de la cuenta abierta (anticipos menos pagos) supera $25,000 al cierre de un año de la corporación, se trata como un pagaré por escrito para los ajustes de base fiscal desde el año siguiente, y la compensación descrita arriba deja de aplicarse a ese saldo (26 CFR 1.1367-2(a)(2)). Aun así, las instrucciones del Form 7203 siguen informando la ganancia por deuda en cuenta abierta, incluido ese saldo mayor, como ganancia ordinaria. Apuntan en ambos sentidos sobre el carácter de esa ganancia (líneas 17 y 34), así que conviene que la revisen antes de pagar un saldo que superó ese límite.

Un aumento neto del año (partidas de ingreso menos pérdidas, deducciones, gastos no deducibles y distribuciones) restablece primero la base fiscal reducida del préstamo, con efecto justo antes del pago. Alcanza solo los préstamos que usted tenía al inicio de ese año, y nunca por encima del valor nominal del préstamo (26 CFR 1.1367-2(c)(1) y (d)(1); instrucciones del Form 7203, línea 23). La base fiscal del préstamo decide qué parte de un pago es ganancia, por lo que vale la pena calcularla antes de un pago en un año en que la corporación le trasladó pérdidas.

¿Y si la corporación pidió un préstamo a un banco y yo lo garanticé?

Una garantía o una firma como codeudor no le da base fiscal de deuda por sí sola. Usted gana base fiscal solo cuando hace un pago del préstamo en cumplimiento de la garantía, y solo hasta el monto de ese pago (26 CFR 1.1366-2(a)(2)(ii); instrucciones del Form 7203).

El préstamo bancario sigue en los libros como una deuda de la corporación con el banco, y el Item I de su K-1 lo excluye. Si usted paga en cumplimiento de la garantía, conserve la garantía, el registro del banco con sus pagos y un documento escrito con lo que la corporación le debe ahora.

¿Puedo convertir ahora en préstamo los gastos que pagué por la empresa?

Unos documentos con la fecha de hoy pueden ser una prueba débil de que pagos anteriores fueron préstamos. La base fiscal de deuda exige una deuda genuina, evaluada según todos los hechos y circunstancias. Ninguna regla dice que un pagaré posterior siempre se ignora o siempre se acepta, así que deciden los hechos (26 CFR 1.1366-2(a)(2)).

Un pagaré firmado hoy muestra un acuerdo de hoy. Si nadie registró un pasivo, cobró intereses ni pagó nada cuando salió el dinero, el IRS puede cuestionar si alguna vez fue un préstamo. El IRS también indica que se debe considerar si el accionista tenía los medios para hacer el préstamo o el aporte que alega, así que conserve los registros bancarios (IRS: base fiscal de acciones y de deuda).

De ahora en adelante, documente el tratamiento cuando salga el dinero: un pagaré firmado el día en que usted presta, o un reembolso bajo un plan de rendición de cuentas (accountable plan). Vea reembolso de gastos del propietario y gastos de la corporación S que nunca se reembolsaron.

¿Cómo limitan la base fiscal del préstamo y la de acciones las pérdidas que puedo deducir?

Las pérdidas y deducciones que una corporación S le traslada no pueden superar la suma de su base fiscal de acciones y su base fiscal del préstamo. El exceso queda suspendido, conserva su carácter y se arrastra sin límite de tiempo (sección 1366(d); instrucciones del Form 7203).

• Orden. De forma predeterminada, la base fiscal de acciones aumenta con los ingresos y luego disminuye con las distribuciones, después con los gastos no deducibles y por último con las pérdidas. Las distribuciones usan la base de acciones antes que una pérdida, y solo la parte de una pérdida que la base de acciones ya no puede cubrir reduce la base del préstamo (sección 1367(a) y (b)(2); 26 CFR 1.1367-1(f); IRS: base fiscal de acciones y de deuda).
• Elección. Cada accionista puede elegir, según 26 CFR 1.1367-1(g), aplicar las pérdidas antes que los gastos no deducibles, de modo que los gastos no deducibles que superan la base de acciones y la del préstamo se arrastren en lugar de perderse. La declaración (statement) se presenta con una declaración original o enmendada presentada a tiempo, indica el nombre de la corporación y se aplica a los años posteriores, salvo que el IRS permita revocarla (instrucciones del Form 7203).
• Restablecimiento de la base fiscal. Un aumento neto posterior (el ingreso que queda después de las pérdidas, deducciones, gastos no deducibles y distribuciones de ese año) restablece primero la base del préstamo, hasta lo que la corporación le debe, y solo después aumenta la base de acciones. Una pérdida suspendida pasa a ser deducible a medida que la base fiscal se recupera.
• Pérdidas que se pierden. Las pérdidas suspendidas generalmente se pierden si usted vende o transfiere todas sus acciones (IRS: base fiscal de acciones y de deuda). Hay dos excepciones: las acciones transferidas a un cónyuge o excónyuge según la sección 1041 trasladan las pérdidas a quien las recibe, y si termina la condición de corporación S, las pérdidas aún pueden usarse en el breve plazo posterior (el período de transición posterior a la terminación), solo contra la base de acciones (sección 1366(d)(2)(B) y (3)).
• Otros límites. La base fiscal va primero. Los límites de riesgo (at-risk), de actividad pasiva y de pérdida empresarial excesiva se aplican después (instrucciones del Form 7203).

Ejemplo

Estos ejemplos son ilustrativos; todas las cifras están en dólares estadounidenses.

Un pagaré firmado

Un propietario pone $50,000 como capital de trabajo mediante un pagaré firmado a cinco años con una tasa de 6% (suponga que es al menos la tasa federal aplicable). La corporación registra $50,000 como préstamo del accionista, Schedule L línea 19. El propietario obtiene $50,000 de base fiscal de deuda. Si no se paga nada del principal en el primer año, la corporación paga $3,000 de intereses: una deducción del negocio para la corporación y un ingreso por intereses para el propietario.

Sin pagaré y sin plan de pago

Los mismos $50,000 entran sin pagaré, sin intereses y sin plan de pago. Es posible que los hechos no respalden un préstamo. El dinero aportado así generalmente se registra como aporte de capital (capital adicional pagado), lo cual suma $50,000 de base fiscal de acciones. Retirarlo después es una distribución, evaluada contra la base fiscal de acciones. Los anticipos sin pagaré aún pueden ser deuda, pero la prueba es más débil.

Pérdidas, base fiscal y un pago

Un propietario presta $40,000 mediante un pagaré y tiene $10,000 de base fiscal de acciones. La corporación pierde $30,000 en cada uno de dos años, sin ingresos ni distribuciones.

La base fiscal total era de $50,000, así que se permiten $50,000 de la pérdida de $60,000 y $10,000 se arrastran. En el año 3 la corporación paga los $40,000 y no tiene ingreso neto. La base fiscal del préstamo es cero, así que nada del pago está libre de impuestos: los $40,000 son ganancia de capital porque el préstamo era un pagaré por escrito. Un aumento neto en el año 3 restablecería primero la base fiscal del préstamo y reduciría esa ganancia.

¿Su caso es distinto?

• Se dedujeron pérdidas, una distribución puede superar la base fiscal de acciones, o no hay pagaré: que el dinero sea deuda o capital, el saldo del préstamo que muestra cada K-1 y los asientos que lo respaldan dependen de sus registros. Obtenga ayuda con la contabilidad para resolverlo antes de que la próxima declaración dependa de ello, y vea base fiscal del accionista de una corporación S.
• Se va a pagar un préstamo después de que las pérdidas redujeron su base fiscal: el pago puede generar impuestos, así que calcule primero la base fiscal del préstamo con ayuda con impuestos corporativos, y haga que los libros muestren lo que se prestó y se pagó con ayuda con la contabilidad.
• Usted garantizó un préstamo bancario, o el dinero llegó por medio de otra empresa, un familiar o una cuenta conjunta: la base fiscal de deuda puede ser cero hasta que usted pague, o el préstamo puede no ser una deuda con usted. Obtenga ayuda con la contabilidad para aclarar quién prestó qué antes de presentar la declaración.
• Declaraciones anteriores usaron pérdidas o base fiscal que usted no puede respaldar: vea distribuciones que superan la base fiscal y obtenga ayuda con impuestos corporativos antes de corregirlas.
• La corporación le prestó dinero a usted: vea pedir dinero prestado a su propia corporación.
• Usted pagó gastos de la empresa y nunca se los reembolsaron: vea gastos de la corporación S que nunca se reembolsaron.
• El negocio es una LLC, no una corporación S: vea aporte o préstamo del propietario a su LLC.
• Los libros están atrasados o el balance general no cuadra con la declaración: vea contabilidad para una corporación S y obtenga ayuda con la contabilidad.