למי זה מתאים
- חברות בארה״ב, כולל סטארט-אפים, ששוכרות מפתחים או קבלנים לבניית תוכנה
- חברות שהוונו פיתוח תוכנה בארה״ב בדוחות 2022 עד 2024
לא מכוסה כאן
- פיתוח תוכנה מחוץ לארה״ב וכלל 15 השנים שלו
- זיכוי המס למחקר, הבחירה לקזז אותו ממס שכר והקטנה לפי סעיף 280C
- שימוש בהפסדים תפעוליים נטו ובמגבלה לפי סעיף 382
- אבות טיפוס של חומרה, כלים וציוד מעבדה
סעיף 174 בוטל: האם אפשר שוב לנכות במלואו את שכר מפתחי התוכנה בארה״ב?
כן. בשנות מס שמתחילות אחרי 31 בדצמבר 2024, סעיף 174A החדש מאפשר לחברה לנכות עלויות מחקר בארה״ב בשנה שבה שילמה או יצרה אותן, וסעיף 174A(d)(3) רואה בכל סכום ששולם בקשר לפיתוח תוכנה עלות מחקר (Public Law 119-21, סעיף 70302). שכר מפתחים בארה״ב מנוכה שוב בשנה שבה שולם או נוצר.
הניכוי חל על עבודה בארה״ב בלבד. פיתוח מחוץ לארה״ב עדיין נפרס על פני 15 שנים, החל מאמצע שנת המס (Rev. Proc. 2025-28).
המצב אינו פשוט כאשר:
- בלוח הפריסה של החברה עדיין יש עלויות של 2022 עד 2024 והיא צריכה לבחור איך להחזיר אותן;
- החברה מפסידה ושוקלת את הבחירה המחייבת לפרוס על פני 60 חודשים;
- חלק מהמפתחים או הקבלנים עובדים מחוץ לארה״ב;
- החברה מגישה במדינה שאינה מאמצת את סעיף 174A.
אספו את השכר לפי עובד ומקום עבודה, הסכמי קבלנים וחשבוניות שמראים איפה נעשתה העבודה, ואת לוחות הפריסה בטופס 4562 מדוחות 2022 עד 2024.
אילו עלויות תוכנה נחשבות: משכורות, קבלנים, אחסון בענן, כלים?
שכר של אנשים שבונים תוכנה נחשב, בין אם הם עובדים ובין אם קבלנים. החוק אינו מפרט עלויות. הרשימה המפורטת ביותר של IRS היא Notice 2023-63, שנכתבה לכלל של 2022 עד 2024; שימוש בה לצורך סעיף 174A הוא קריאה סבירה, ולא דין מוכרע.
| עלות | הטיפול לפי Notice 2023-63 |
|---|---|
| משכורות מפתחים, בונוסים, תגמול במניות, מסי שכר והטבות | נחשבים, לאנשים שמבצעים פיתוח, מפקחים עליו או תומכים בו ישירות |
| קבלנים וסוכנויות | נחשבים כשהעבודה היא פיתוח; המקום שבו העבודה נעשית קובע אם היא אמריקאית או זרה |
| כלים וציוד שאינם ניתנים לפחת | נחשבים כחומרים וציוד שנצרכים בפיתוח |
| שכירות, חשמל והוצאות כלליות דומות של שטח הפיתוח | נחשבים, בהקצאה על בסיס סביר |
| דמי אירוח של אתר אינטרנט | מופיעים כמי שאינם נחשבים |
| רכישה והתקנה של תוכנה שנרכשה | אינם פיתוח |
| תיקוני באגים אחרי ההשקה שאינם מוסיפים פונקציה חדשה, הדרכה, תמיכת לקוחות, שיווק | אינם פיתוח |
| עובדי שכר, גיוס והנהלת חשבונות שתומכים במפתחים רק בעקיפין | אינם נחשבים |
הפעלת התוכנה המוגמרת עבור לקוחות, כמו הנגשתה באינטרנט, היא הפצה, שההודעה מוציאה מההגדרה; חיובי ענן לסביבות פיתוח ובדיקה אינם מוזכרים לכאן או לכאן, ולכן הקצו אותם לפי שימוש ושמרו את הבסיס. תכנון, עיצוב, קידוד ובדיקות נחשבים עד שהתוכנה נכנסת לשימוש או מוכנה למכירה; שדרוגים שמוסיפים פונקציות נחשבים שוב (Notice 2023-63, סעיף 5). ציוד כמו מחשבים ניידים ושרתים נפחת ואינו מנוכה לפי סעיף 174A; רק הפחת שלו מצטרף לעלויות המחקר.
האם אפשר לנכות את עלויות המחקר והפיתוח שנפרסו בין 2022 ל-2024?
כן, אם החברה בוחרת בכך. עלויות בארה״ב שהוונו בשנות מס שהתחילו ב-2022 עד 2024 ועדיין לא נפרסו במלואן בתחילת שנת המס הראשונה שמתחילה אחרי 2024 אפשר להחזיר באחת משלוש דרכים (Rev. Proc. 2025-28, סעיף 2.06):
| הבחירה | מה קורה ליתרה שנותרה |
|---|---|
| ניכוי מלא | כולה בדוח הראשון לשנת מס שמתחילה אחרי 2024 |
| פיצול על פני שנתיים | חצי בדוח הזה, חצי בדוח הבא |
| לא עושים דבר | היתרה ממשיכה להיפרס בלוח הישן של חמש שנים |
בחברה עם שנת מס קלנדרית, הדוח הראשון הוא דוח 2025; בחברה עם שנת כספים, זו השנה הראשונה שמתחילה אחרי 31 בדצמבר 2024. הבחירה חלה על בסיס cut-off: היא מזיזה רק את היתרה שנותרה ואינה פותחת מחדש דבר. עלויות זרות מאותן שנים נשארות בלוח של 15 שנים.
הבחירה נעשית בדוח הראשון הזה. אם הדוח הוגש בלעדיה, השאלה אם דוח מתוקן או דוח מחליף עדיין יכולים להוסיף אותה תלויה בתאריכי ההגשה; זה דורש בדיקה מקצועית.
האם סטארט-אפ קטן עדיין יכול להגיש דוח מתוקן לעניין סעיף 174?
לא. עסקים קטנים יכלו לבחור להחיל את סעיף 174A אחורה עד 2022 בהגשת דוחות מתוקנים, אבל המועד האחרון היה 6 ביולי 2026, ומוקדם יותר בחלק מדוחות 2022 (Rev. Proc. 2025-28, סעיף 3.03). הדרך הזו נסגרה.
הבחירה הייתה פתוחה לחברות, מלבד מקלטי מס, שההכנסה ברוטו השנתית הממוצעת שלהן בשלוש השנים הקודמות הייתה בתוך המגבלה של סעיף 448(c), $31,000,000 לשנת מס שמתחילה ב-2025. החוק לא האריך את תקופת תביעת ההחזר של סעיף 6511: שלוש שנים מההגשה או שנתיים מהתשלום, המאוחר מביניהם. חברה שפספסה את המועד מחזירה את יתרת 2022 עד 2024 רק דרך האפשרויות שבטבלה שלמעלה.
מה נכנס לדוח כדי לבצע את השינוי?
חברה שהוונה עלויות מחקר בארה״ב לפי הכלל הישן מצרפת הצהרות לדוח הראשון שלה לשנת מס שמתחילה אחרי 2024; אין צורך בטופס 3115 מלא (Rev. Proc. 2025-28, סעיף 7.02).
| שלב | לאן מגישים |
|---|---|
| מעבר לניכוי עלויות שוטפות בארה״ב לפי סעיף 174A(a) | הצהרה במקום טופס 3115, מספר שינוי אוטומטי 273, שמצהירה על בסיס cut-off |
| ניכוי יתרת 2022 עד 2024 במלואה או על פני שנתיים | אותה הצהרה או הצהרה נפרדת שמציינת איזו בחירה נעשתה; הסכום נרשם בטופס 4562, שורה 43, עם הצהרה על הסכום השנתי |
| בחירה בפריסה של 60 חודשים לפי סעיף 174A(c) | בשנת מס שמתחילה ב-2025, בידי חברה שעוברת מהכלל הישן: אותה הצהרה של מספר שינוי 273, שמצהירה על שיטת סעיף 174A(c) ועל מספר החודשים. אחרת: הצהרה שכותרתה “FILED PURSUANT TO SECTION 6.02 OF REV. PROC. 2025-28”, עם מספר החודשים |
| סך הפריסה | טופס 4562, שורה 44, מועבר לטופס 1120, שורה 26, Other deductions |
הוראות טופס 1120 מפנות ל-Rev. Proc. 2025-28 לגבי השלבים האלה; ההצהרה בשורה 43 מופיעה בהוראות טופס 4562. אחרי שהשיטה נקבעה, שנים מאוחרות יותר אינן צריכות הצהרה חדשה. חברה ששנת המס הראשונה שלה התחילה אחרי 2024 אין לה שיטה ישנה לשנות: היא מנכה את העלויות בדוח הראשון שלה ומצרפת את הצהרת סעיף 6.02 רק אם היא בוחרת בפריסה של 60 חודשים. אם החברה תובעת את זיכוי המס למחקר, הניכוי מוקטן בגובה הזיכוי אלא אם היא בוחרת בזיכוי מוקטן; ראו זיכוי המחקר מול מס שכר.
הסטארט-אפ שלנו מפסיד: לנכות עכשיו או לפרוס את העלויות על פני 60 חודשים?
ניכוי מיידי הוא ברירת המחדל; פריסה על פני 60 חודשים או יותר היא בחירה לפי סעיף 174A(c). הבחירה נעשית עד המועד המוארך של הדוח, חלה על כל עלויות המחקר בארה״ב של אותה שנה, ומחייבת כל שנה מאוחרת יותר אלא אם IRS מסכים לשינוי (Public Law 119-21; Rev. Proc. 2025-28, סעיף 6). הפריסה מתחילה בחודש שבו החברה מתחילה ליהנות מהעלויות לראשונה, ובתוכנה זו שאלה עובדתית.
סטארט-אפ מפסיד שמנכה הכול מגדיל את ההפסד התפעולי נטו שלו. בהמשך ההפסדים האלה יכולים לקזז רק 80% מההכנסה החייבת בשנה, וסבב גיוס שגורם לשינוי בעלות לפי סעיף 382 יכול להגביל את השימוש בהם; ראו הפסדים תפעוליים נטו בסטארט-אפים. פריסה שומרת ניכויים לשנים מאוחרות יותר, אם כי אחרי שינוי בעלות גם אותם אפשר להגביל אם לחברה יש הפסד מובנה נטו (סעיף 382(h)). זמינה גם מחיקה על פני 10 שנים לפי סעיף 59(e) (הוראות טופס 4562). מכיוון שאי אפשר פשוט לבטל את בחירת 60 החודשים, בנו מודל לשתי הדרכים לפני שבוחרים.
חלק מהמפתחים או הקבלנים עובדים מחוץ לארה״ב: איך מפצלים את העלויות?
מפצלים לפי המקום שבו העבודה נעשית, לא לפי מקום מושבו של המקבל או המקום שממנו שולם לו. עבודה בארה״ב מנוכה עכשיו; עבודה שנעשית מחוץ לארה״ב, לפוארטו ריקו ולטריטוריות של ארה״ב נפרסת על פני 15 שנים (הוראות טופס 4562). קבלן בארה״ב שמשתמש במפתחים בחו״ל יוצר עלויות זרות. לכלל 15 השנים, לסוכנויות ולצוותים מעורבים, ראו פיתוח תוכנה בחו״ל.
האם מדינות מאמצות את הניכוי לפי סעיף 174A?
לא כולן. כל מדינה מחליטה אם לאמץ את השינוי הפדרלי.
- קליפורניה אינה מתיישרת עם סעיף 174A (סיכום FTB).
- וירג׳יניה אינה מאמצת את ההוצאה המיידית של מחקר בארה״ב, כולל ההוראות הרטרואקטיביות והשלמת הפערים, ומחייבת רישומים נפרדים של וירג׳יניה (Tax Bulletin 26-1).
מדינה שאינה מאמצת עשויה לדרוש תוספת להכנסה ולוח פריסה משלה. בדקו כל מדינה שבה החברה מגישה.
אילו רישומים מראים איפה בוצעה עבודת הפיתוח?
הרישומים צריכים לקשור כל עלות לפעילות פיתוח ולמיקום.
- פנקסי שכר שמראים את מקום העבודה ואת התפקיד של כל עובד.
- הסכמים וחשבוניות של קבלנים וסוכנויות שמציינים איפה העבודה מתבצעת.
- מעקב זמן או פרויקטים שמפריד בין פיתוח לבין תחזוקה, תמיכה ומכירות.
- חשבונות ענן מפוצלים בין פיתוח, בדיקות וייצור.
- לוחות הפריסה של טופס 4562 מ-2022 עד 2024 וחישוב היתרה שנותרה.
- עותקים של כל הצהרת בחירה שהוגשה.
דוגמה
הדוגמאות להמחשה בלבד ובדולרים אמריקאיים.
חמישה מהנדסים בארה״ב
חברה עם שנת מס קלנדרית משלמת $900,000 השנה לחמישה מהנדסים בארה״ב כדי לבנות את המוצר שלה, ואינה תובעת זיכוי מחקר. היא מנכה $900,000 בטופס 1120 של השנה. אילו בחרה בפריסה של 60 חודשים, הייתה מנכה $15,000 בחודש, החל מהחודש שבו היא מתחילה ליהנות מהעלויות.
יתרת 2022 עד 2024
חברה הוונה $200,000 של פיתוח בארה״ב בכל אחת מהשנים 2022, 2023 ו-2024, ופרסה אותם על פני חמש שנים מאמצע השנה (10% בשנה הראשונה, ואז 20% בשנה).
- 2022: נפרסו $20,000.
- 2023: נפרסו $60,000.
- 2024: נפרסו $100,000.
- תחילת 2025: $600,000 − $180,000 = $420,000 נשארו.
היא רשאית לנכות את כל $420,000 בדוח 2025, או $210,000 בכל אחד מדוחות 2025 ו-2026.
שכר בארה״ב וקבלנים בפולין
חברה משלמת $500,000 לעובדים בארה״ב ו-$200,000 לקבלנים שעובדים בפולין. $500,000 מנוכים השנה. $200,000 נפרסים על פני 15 שנים מאמצע השנה: כ-$6,667 בשנה הראשונה, ואז כ-$13,333 בשנה.
שונה אצלכם?
- מפתחים או סוכנויות בחו״ל: ראו פיתוח תוכנה בחו״ל.
- אבות טיפוס של חומרה, כלים או ציוד מעבדה: ראו מחקר חומרה ואבות טיפוס.
- תביעת זיכוי המחקר או הבחירה לקזז אותו ממס שכר: ראו זיכוי המחקר מול מס שכר.
- הפסדים גדולים או סבב גיוס מתקרב: ראו הפסדים תפעוליים נטו בסטארט-אפים וקבלו עזרה במיסוי חברות לפני שבוחרים בפריסה של 60 חודשים.
- פיתוח ששולם לפני ההתאגדות: ראו עלויות סטארט-אפ לפני ההשקה.
- מחקר שמומן במענק או בפרס SBIR: ראו מענקי מחקר ופרסי SBIR.
- צוות פיתוח בקנדה: ראו תביעת SR&ED בדוח החברה.
- דוח 2025 שהוגש בלי בחירת ההשלמה, או מדינה שאינה מאמצת: קבלו עזרה במיסוי חברות.
נתונים בדף זה
| נתון | ערך | מקור |
|---|---|---|
| תקופת הפחתה של מחקר זר הוצאות מחקר או ניסוי זרות, החל מאמצע שנת המס שבה שולמו או הוצאו | 15 שנים | קוד ארצות הברית (US Code): סעיף 174 סומן |
| המועד האחרון לבחירה של עסק קטן להחיל את סעיף 174A למפרע המועד הקבוע בחוק היה שנה אחרי חקיקת החוק ב-4 ביולי 2025; הוא עבר ליום העסקים הבא כי 4 ביולי 2026 חל בשבת. הבחירה נעשית בדוחות מתוקנים לשנות מס המתחילות אחרי 31 בדצמבר 2021. | 6 ביולי 2026 | IRS: Revenue Procedure 2025-28, סעיף 2.06(2)(b) סומן |
| תקרת הקבלות ברוטו לפי סעיף 448(c) לבחירה רטרואקטיבית של עסק קטן לפי Section 174A קבלות ברוטו שנתיות ממוצעות בשלוש שנות המס הקודמות, לשנת מס שמתחילה ב-2025 (שנת המס הראשונה שמתחילה אחרי 31 בדצמבר 2024) | $31,000,000 שנת מס 2025 | IRS: Rev. Proc. 2025-28, section 3.02 סומן |
| מגבלה על שימוש בהעברה קדימה של NOL אחרי 2017 מגבלה כללית הנמדדת מול הכנסה חייבת שחושבה לפי סעיף 172; NOL ישנים יכולים לשנות את החישוב | 80% | IRS: הוראות טופס 172 סומן |
| תקופת הפחתה של מחקר מקומי לפי סעיף 59(e) ניכוי שוטף בחלקים שווים על הוצאות מחקר מקומיות שהן ניתנות לניכוי בדרך אחרת (בחירה) | 10 שנים | קוד ארצות הברית (US Code): סעיף 59(e) סומן |
מקורות ראשוניים
על המדריך
תורגם מהמדריך באנגלית · קראו את המקור באנגלית
הדף מסביר כללים כלליים לשנת המס המוצגת. הוא אינו ייעוץ למצבכם.
שינויים במקור האנגלי
- : פורסם לראשונה.