דוחות כספיים סקורים בקנדה: הרכבה או סקירה?

מה פירוש “דוחות כספיים סקורים”, ומה ההבדל בין הרכבה, סקירה וביקורת?

בנק או נותן זיכיון שמבקשים דוחות “סקורים” מתכוונים ברוב המקרים לדוח סקירה (review engagement): ביטחון מוגבל שרואה חשבון נותן על הדוחות. מה שקובע הוא הנוסח של ההסכם עצמו. הרכבה היא רמה נמוכה יותר שאינה נותנת ביטחון, ולכן היא אינה סקירה. ביקורת היא רמה גבוהה יותר שמסתיימת בחוות דעת.

המקרה של חברה אינו פשוט כאשר:

• הדרישה היא תנאי בחוזה. אף מקור ממשלתי לא קובע מה הבנק או נותן הזיכיון שלכם דורשים. רק ההסכם יכול לקבוע זאת.
• מועד הדיווח קרוב. סקירה מתחילה מספרים סגורים ומותאמים.
• הספרים אינם מותאמים. יתרות בנק, כרטיס אשראי, הלוואה או הלוואת בעל מניות שאינן תואמות צריך לתקן לפני תחילת העבודה: הרכבה נבנית עליהן, וסקירה נותנת ביטחון מוגבל שהמידע סביר.
• ייתכן שחלים כללים של אונטריו. כללי הרישוי של אונטריו קובעים מי רשאי להפיק סקירה, והכלל של אונטריו על גילוי זיכיון חל על זיכיונות שפועלים שם. שניהם מפורטים בהמשך.

שלבי החוזה חלים בכל פרובינציה. פרקי הרישוי והזיכיון עוסקים באונטריו בלבד, ופרק הוויתור על ביקורת עוסק רק בחוק הפדרלי ובחוק של אונטריו.

לפני שמזמינים עבודה, השיגו שלושה דברים: את הסעיף המדויק, את התשובה הכתובה של הצד המקבל על רמות הדוח שהוא מקבל, ואת הספרים המותאמים של סוף השנה. הרשימה המלאה נמצאת בפרק האחרון.

האם הרכבה מספיקה כשהבנק או נותן הזיכיון שלי מבקשים דוחות סקורים?

הרכבה מספיקה רק אם ההסכם מקבל אותה. אם הסעיף מזכיר “סקורים” או “דוח סקירה”, הרכבה אינה עומדת בו כלשונו. אם הסעיף מזכיר רק “דוחות כספיים” ואינו מציין רמה, הסעיף עצמו אינו קובע; שאלו בכתב את הצד המקבל אילו רמות הוא מקבל.

דוח משימת ההרכבה של אונטריו מציין מאזן, דוח רווח והפסד ועודפים, והערה שמתארת את בסיס החשבונאות (O. Reg. 324/21, סעיף 4). אם הסעיף מונה גם דוח תזרים מזומנים, כתבו אותו בתנאי המשימה.

מה סקירה מוסיפה על הרכבה?

סקירה מוסיפה מסקנה של רואה החשבון: ביטחון מוגבל במקום העדר ביטחון. דוח הרכבה אומר שרואה החשבון לא ביצע ביקורת או סקירה ולא נדרש לאמת את המידע. סקירה אינה ביקורת: רואה החשבון אינו מחווה דעה אם הדוחות הוגנים (ISED).

סקירה משנה ארבעה דברים עבור הבעלים:

• ביטחון. ביטחון מוגבל על הדוחות, שהרכבה אינה נותנת.
• מי חותם. באונטריו, סקירה שצד שלישי יכול להסתמך עליה באופן סביר היא בדרך כלל ראיית חשבון ציבורית, ודורשת רישיון לפי החוק (ראו “מי רשאי להפיק” בהמשך).
• דוח ה-⁠⁦T2⁩. ב-⁠Schedule 141 יש שורה לדוח סקירה ושאלת הסתייגות, שהרכבה אינה מפעילה.
• עבודה מצדכם. רואה החשבון צריך לבסס מסקנה, ולכן סביר שיציג שאלות על יתרות ועל אסמכתאות.

בקשו מכל רואה חשבון הצעת מחיר נפרדת לרמת הדוח ולהיקף העבודה, כדי שההצעות יהיו ברות השוואה. העלויות של הרכבה מפורטות בעלות משימת הרכבה.

מתי נדרשת ביקורת במקום זאת, והאם בעלי מניות יכולים לוותר עליה?

ביקורת נובעת מחוק או מחוזה. חברה שאינה חברה מנפיקה לציבור יכולה לוותר על הביקורת החוקית אם כל בעלי המניות מסכימים; הטבלה מראה כמה זמן הוויתור תקף. ויתור אינו מוריד את מה שהסכם של מלווה דורש.

התקנות הפדרליות מגדירות distributing corporation בקצרה כ-⁠reporting issuer, או כחברה שהגישה תשקיף או הצהרת רישום או שניירות הערך שלה נסחרים בבורסה, בין היתר (התקנות, סעיף 2). “Offering corporation” של אונטריו היא בקצרה חברה שמציעה את ניירות הערך שלה לציבור (OBCA, סעיף 1).

ויתור מבטל את הביקורת החוקית. הוא אינו הופך הרכבה לעונה על סעיף הלוואה שמזכיר “סקורים” או “מבוקרים”, והוא אינו מבטל את החובה להציג לבעלי המניות דוחות כספיים שנתיים: הדירקטורים עדיין מציגים אותם לבעלי המניות בכל אסיפה שנתית, יחד עם דוח המבקר “אם יש” (CBCA, סעיף 155; OBCA, סעיף 154). מסמכי ההתאגדות, חוקי העזר או הסכם בעלי מניות פה אחד יכולים לדרוש מידע נוסף.

אילו דוחות כספיים הבנק שלי דורש להלוואה עסקית, ומאיפה הדרישה באה?

הדרישה באה מהסכם ההלוואה או ממכתב ההתחייבות שלכם, לא מדיני מס או מדיני חברות. אין מקור ממשלתי שקובע מה מלווה עסקי מבקש, ולכן רק המסמך יכול לומר אילו דוחות ואיזו רמת דוח המלווה שלכם דורש. הסכם זיכיון פועל באותו אופן.

קראו בסעיף את הנקודות האלה:

אילו דוחות כספיים נותן זיכיון חייב לכלול במסמך הגילוי שלו עבור זיכיון באונטריו?

כשהזיכיון אמור לפעול כולו או חלקו באונטריו (Arthur Wishart Act, סעיף 2), מסמך הגילוי של נותן הזיכיון חייב לכלול דוחות מבוקרים או דוחות שהוכנו לפי תקן הסקירה, אלא אם חל פטור. הרכבה אינה ברשימה. הכלל הזה חל על המסמך שנותן הזיכיון מוסר למקבל זיכיון פוטנציאלי; מה שמקבל הזיכיון מדווח לנותן הזיכיון נקבע בהסכם הזיכיון.

לפי O. Reg. 581/00, סעיף 3, מסמך גילוי כולל אחד מאלה:

• דוח כספי מבוקר לשנת הכספים האחרונה של נותן הזיכיון שהסתיימה, שהוכן לפי תקני ביקורת מקובלים.
• דוח כספי לאותה שנה שהוכן לפי כללי חשבונאות מקובלים העומדים בתקני הסקירה והדיווח של משימות סקירה.
• הצהרה שנותן הזיכיון פטור ועומד בקריטריונים של הפטור.

אם טרם חלפו 180 ימים מסוף שנת הכספים והדוח עדיין לא הוכן, המסמך כולל את הדוח של השנה הקודמת. נותן זיכיון שפועל פחות משנת כספים אחת, או שנמצא בתוך 180 ימים מסוף שנת הכספים הראשונה שלו בלי דוח מתאים, כולל מאזן פתיחה.

אם מסמך הגילוי חסר, מקבל הזיכיון רשאי לבטל בתוך 60 ימים מקבלתו, או בתוך שנתיים מהחתימה אם לא נמסר מסמך (Arthur Wishart Act, סעיף 6). מקבל זיכיון שספג הפסד יכול גם לתבוע את נותן הזיכיון ואת כל מי שחתם על המסמך (סעיף 7). כל מסמך כולל אישור שהוא מדויק ושלם, שחותמים עליו בשם נותן זיכיון שהוא חברה לפחות שני נושאי משרה או דירקטורים, או היחיד שיש לו (O. Reg. 581/00, סעיף 7).

לפטור בסעיף 11 יש כמה קריטריונים, וכולם חייבים להתקיים. אחד מהם הוא שווי נקי של ⁦$5,000,000⁩ לפחות, או ⁦$1,000,000⁩ לפחות אם נותן הזיכיון נשלט בידי חברה ששוויה הנקי הוא ⁦$5,000,000⁩ לפחות. התקנה מודדת את השווי הנקי מדוחות שנבדקו בביקורת או שהוכן להם דוח סקירה, ולכן הרכבה אינה יכולה לתמוך בטענה. שאר הקריטריונים עוסקים במספר מקבלי הזיכיון, בשנות פעילות בתחום ובהונאה או בפסקי דין לפי דיני זיכיון. הפטור פוקע גם אם נותן הזיכיון מפסיק לעמוד בקריטריון.

בנפרד, במקרים מסוימים אין צורך במסמך גילוי כלל: זיכיון נוסף ודומה במהותו למקבל זיכיון קיים בלי שינוי מהותי, חידוש בלי הפסקה או שינוי מהותי, או זיכיון שסך ההשקעה הראשונית בו היא ⁦$15,000⁩ או פחות, או יותר מ-⁠⁦$3,000,000⁩ (Arthur Wishart Act, סעיף ⁦5(7)⁩; O. Reg. 581/00, סעיף 9). מי שטוען לפטור צריך להוכיח אותו (סעיף 12).

דיני הזיכיון של פרובינציות אחרות לא נבדקו.

מי רשאי להפיק הרכבה, סקירה או ביקורת באונטריו?

באונטריו, סקירה או ביקורת שצד שלישי יכול להסתמך עליהן באופן סביר דורשות בדרך כלל רואה חשבון ציבורי בעל רישיון. גם הרכבה שצד שלישי מסתמך עליה דורשת זאת, אלא אם היא נושאת את ההודעה הקבועה שמגבילה את הביטחון.

המקור הוא Public Accounting Act, 2004, סעיפים 2 ו-⁠3 ו-O. Reg. 324/21, סעיף 2. בעל רישיון חייב להיות חבר ב-⁠CPA Ontario (סעיף 4). מי שאין לו רישיון אינו יכול לגבות תשלום שחייב כראיית חשבון ציבורית (סעיף 37).

החוק רואה בסקירה ראיית חשבון ציבורית כשהיא נעשית בלי תלות בלקוח (סעיף ⁦2(1)⁩), והתיאור הפדרלי קורא לסקירה עבודה של רואה חשבון ציבורי עצמאי (ISED). שאלו אם רואה החשבון שמנהל את הספרים שלכם יכול גם להפיק את הסקירה, ואם הצד המקבל רוצה מישהו אחר.

כשבנק מקבל את הדוחות, שאלו את רואה החשבון איזו משימה זו, ואם מי שחותם מחזיק ברישיון הנדרש. ל-⁠CPA Ontario יש מרשם ציבורי של רואי חשבון ציבוריים באונטריו, ולכן אפשר לבדוק רישיון (סעיף 21). אשרו כללים מחוץ לאונטריו מול גוף ה-⁠CPA של הפרובינציה.

איך הבחירה מופיעה בדוח ה-⁠⁦T2⁩ (Schedule 141)?

דפי ה-⁠GIFI של CRA אינם קובעים רמת דוח כדרישת הגשה (CRA); הרמה משפיעה על האופן שבו ממלאים את Schedule 141. CRA קובעת לצרף הערות ואת דוח המבקר או רואה החשבון, אם הוכן (⁦RC4088⁩).

שאלה 099 היא “האם האדם שמוזכר בחלק 1 הביע הסתייגות?”, והיא נענית רק אם נבחרה שורה 300 או 301 (Schedule 141). חלק 1 שואל על מי שביצע יותר ממחצית העבודה בהכנת המידע הכספי, אם היה כזה. השורות נקבעות לפי העבודה שבוצעה בפועל, וייתכן שיותר מאחת חלה; רואה החשבון שביצע את העבודה יכול לומר אילו חלות ואם בדוח יש הסתייגות.

על מה שדוח ה-⁠⁦T2⁩ צריך מדוחות סוף השנה, ראו דוחות כספיים לסוף שנה בחברה.

מה כדאי להכין לפני שסקירה מתחילה?

סקירה מתחילה מספרים סגורים ומהנוסח המדויק של הדרישה. אספו את אלה לפני שרואה החשבון מתחיל:

1. סעיף ההלוואה או הזיכיון, והתשובה הכתובה של הצד המקבל על רמות הדוח שהוא מקבל.
2. הדוחות הכספיים של השנה שעברה ודוח ה-⁠⁦T2⁩ שהוגש, כדי שיתרות הפתיחה יתאימו.
3. דפי חשבון של בנק, כרטיס אשראי והלוואות, מותאמים לספרים בסוף השנה.
4. מאזן בוחן מותאם, כשפקודות ההתאמה של סוף השנה כבר נרשמו.
5. הנספחים שמאחורי כל יתרה: לקוחות חייבים, חשבונות לתשלום, הלוואות, חשבון הלוואת בעל מניות וציוד.
6. דיווחי שכר ו-⁠⁦GST/HST⁩ שמתאימים לספרים.
7. רישומי מניות ופנקס פרוטוקולים: בעלי מניות, דיבידנדים שהוכרזו וכל הסכמה לוויתור על ביקורת.

אם אלה אינם מוכנים, סיימו אותם קודם עם רשימת הבדיקה לסגירת סוף שנה בחברה, ועבור חשבון הלוואת בעל מניות בלי נספח, עם המדריך לחשבון הלוואת בעל מניות. ספרו לרואה החשבון באיזה תאריך הצד המקבל צריך את הדוחות, כדי שהעבודה תתוזמן אחורה מהתאריך הזה.

דוגמה

הנתונים להמחשה בלבד, בדולרים קנדיים.

תנאי הלוואה (covenant) מבקש “דוחות כספיים שנתיים” ואינו מציין רמה

לחברה יש הלוואה לתקופה קצובה של ⁦$750,000⁩. תנאי ההלוואה (covenant: הבטחה למסור לבנק דוחות ולעמוד במבחנים) דורש “דוחות כספיים שנתיים”, ורואה החשבון מציע הרכבה. לפני ששילם על כל דבר, הבעלים שולח לבנק דוא״ל ושואל אילו רמות דוח מתקבלות, תוך כמה זמן מסוף השנה הדוחות נדרשים, והאם נדרש דוח תזרים מזומנים. אם הבנק מקבל הרכבה, תנאי המשימה מציינים את הבנק כנמען. אם הבנק רוצה סקירה, הבעלים יודע זאת לפני שהזמין הרכבה.

מקבל זיכיון שנאמר לו “דוחות סקורים תוך 120 ימים”

מקבל זיכיון עם סוף שנה ב-⁠31 בדצמבר שומע שנותן הזיכיון רוצה דוחות סקורים תוך 120 ימים, כלומר בערך בסוף אפריל. הרכבה לא תעמוד ב“סקורים” כלשונו. הסקירה צריכה קודם ספרים מותאמים והתאמות של סוף השנה, ולכן הבעלים מתחיל להתאים בינואר ומודיע לרואה החשבון את התאריך.

נותן זיכיון עם שווי נקי של ⁦$3,000,000⁩ שמוכר זיכיון באונטריו

נותן זיכיון עם שווי נקי של ⁦$3,000,000⁩ חייב לכלול במסמך הגילוי דוחות מבוקרים או דוחות שהוכנו לפי תקן הסקירה, אלא אם חל פטור. מבחן השווי הנקי דורש ⁦$5,000,000⁩, או ⁦$1,000,000⁩ אם לחברה ששולטת בנותן הזיכיון יש שווי נקי של ⁦$5,000,000⁩. ב-⁠⁦$3,000,000⁩ אפשר לעמוד רק בנתון הנמוך: השווי הנקי של נותן הזיכיון עצמו חייב לבוא מהדוחות האחרונים שלו שנבדקו בביקורת או בסקירה, והחברה השולטת צריכה להראות ⁦$5,000,000⁩ על אותו בסיס. גם הקריטריונים של מספר מקבלי הזיכיון, שנות הפעילות ופסקי הדין חייבים להתקיים.

המצב שלכם שונה?

• ההסכם שלכם מזכיר “סקורים” או “מבוקרים”, מועד הדיווח קרוב ואתם לא בטוחים אם הרכבה מספיקה: קבלו את התשובה הכתובה של המלווה או של נותן הזיכיון על רמות הדוח שמתקבלות, ואז בדקו מי יכול להפיק את הדוח ואם הספרים שלכם מוכנים, בעזרת מיסוי חברות וסגירת סוף שנה.
• אתם נותני זיכיון באונטריו ומסמך גילוי עומד להימסר: הדוחות חייבים להיות מבוקרים או מוכנים לפי תקן הסקירה אלא אם חל פטור, ולכן בדקו את הפטור ואת מוכנות הספרים בעזרת מיסוי חברות וסגירת סוף שנה.
• הספרים אינם מותאמים או שיש שנים בפיגור: תקנו זאת קודם. ראו השלמת ספרים בפיגור ועזרה בהנהלת חשבונות.
• החברה שלכם מחוץ לאונטריו, או שהתאגדה בפרובינציה אחרת: אשרו את כלל הרישוי ואת חוק החברות עם רואה החשבון שלכם ועם גוף ה-⁠CPA של הפרובינציה.
• אתם רק רוצים להבין הרכבה: ראו דוח משימת ההרכבה ועלות משימת הרכבה.
• אתם רוצים את עלות דוח ה-⁠⁦T2⁩ או הצעת מחיר: ראו עלות דוח ⁦T2⁩ והצעות מחיר.
• מצאתם טעות בדוחות שכבר הונפקו: ראו תיקון הדוחות הכספיים של השנה שעברה.
• אתם צריכים הוכחת הכנסה למשכנתה: ראו הוכחת הכנסה למלווה.
• משקיע רוצה נתונים כספיים לפני גיוס: ראו ניקוי מס לפני גיוס של סטארט-אפ קנדי.