ניכוי במקור אמריקאי על יחידות שותפות, גם בתוך RRSP

למה ארצות הברית ניכתה במקור מכל המכירה ולא רק מהרווח?

הניכוי במקור הוא תשלום על חשבון מס אמריקאי שאולי יגיע על הרווח שלכם, ולא המס הסופי. לפי הדין האמריקאי, לפני כל הקלה לפי אמנה, רווח של משקיע זר ממכירת יחידות של שותפות שמנהלת עסק בארה״ב נחשב קשור ביעילות לאותו עסק (effectively connected), עד לרווח של העסק ממכירה לכאורה של נכסיו (סעיף ⁦1.864(c)(8)-1⁩). לפי סעיף ⁦1446(f)⁩, הברוקר מנכה בדרך כלל ⁦10%⁩ מהתמורה ברוטו ממכירת יחידות של שותפות הנסחרת בבורסה (PTP) ואינו מפחית את עלות הרכישה שלכם (פרסום 515, זכויות ב-⁠PTP). הכלל חל על מכירות מ-⁠1 בינואר 2023 ואילך (ניכוי במקור משותפויות של IRS).

מכיוון שבסיס הניכוי הוא התמורה ברוטו, הניכוי יכול לעלות על המס שיגיע בסופו של דבר, גם כשמכרתם בהפסד; הפסד בלבד אינו חריג של הברוקר. החישוב הסופי משתמש בבסיס העלות המותאם שלכם לצורכי המס האמריקאי (בערך מה ששילמתם, בהתאמה לחלקכם בהכנסה ובחלוקות) ובחלק הרווח שקשור לעסק בארה״ב.

אילו השקעות הן יחידות שותפות ולא מניות או ETF רגילים?

הסיווג של ההשקעה לצורכי המס האמריקאי קובע אם כלל העברת השותפות חל. רישום בבורסה או תווית ETF לא קובעים זאת.

IRS מגדיר PTP לפי המסחר בזכויות השותפות שלה, בהוראות ⁦W-8BEN⁩. רמזים לכך שאתם מחזיקים ביחידות שותפות: המנפיק שולח Schedule K-1 ולא טופס דיבידנד; טופס ⁦1042-S⁩ על מכירה או חלוקה נושא קוד הכנסה 57, 27 או 58; או שבאתר של המנפיק יש אזור מס עם הודעות מזכות (qualified notices). הסיווג המשפטי הוא עדיין הקובע, ולכן בקשו מהברוקר לאשר אותו.

אפשר להימנע מהניכוי במקור או להקטין אותו לפני המכירה?

ברוב המקרים לא לפי בחירתכם. ברוקר מדלג על הניכוי רק אם חל חריג, בעיקר הודעה מזכה (qualified notice) שהשותפות מפרסמת, טופס ⁦W-9⁩ (לאנשים אמריקאיים בלבד) או אישור אמנה שמכסה את כל הרווח. שותפויות מפרסמות הודעות באזור ייעודי באתר הציבורי שלהן (סעיף ⁦1.1446-4(b)(4)⁩).

אלה חריגים של ברוקר לפי סעיף ⁦1.1446(f)-4(b)⁩. במכירה, ההודעה נחשבת רק אם פורסמה בתוך 92 ימים לפני המכירה. החריג מודד את הרווחים ההיפותטיים של השותפות, לא את הרווח או החלק שלכם.

חריג מדלג על הניכוי במקור ולא על המס: מוכר עם רווח שקשור לארה״ב עדיין מדווח ומשלם אותו בדוח (סעיף ⁦1.1446(f)-4(e)(1)⁩). אם ברוקר פעל כראוי לפי הודעה שהתבררה כנמוכה מדי, הברוקר אינו אחראי לחסר; השותפות אחראית אם לא ערכה הערכה סבירה (סעיף ⁦1.1446(f)-4(b)(3)(i)⁩).

טופס ⁦W-8BEN⁩ שרק מזהה אתכם כקנדים לא מבסס פטור מלא לפי האמנה. הוא חייב להיות תקף ומלא, לכלול מספר זיהוי מס אמריקאי, כלומר מספר ביטוח לאומי אמריקאי (SSN) או מספר זיהוי משלם מסים אישי (ITIN), אם השותפות מנהלת עסק בארה״ב, ולציין את סעיף האמנה ואת כל PTP בשורה 10 (הוראות ⁦W-8BEN⁩).

לפי אמנת המס בין קנדה לארצות הברית, סעיף ⁦XIII(4)⁩ משאיר בדרך כלל רווחים מנכסים אחרים חייבים במס רק במדינת התושבות של המוכר, אבל סעיף ⁦XIII(2)⁩ מאפשר לארצות הברית להטיל מס על רווחים מנכס שהוא חלק מהנכסים העסקיים של מוסד קבע (permanent establishment). סעיף ⁦XIII(1)⁩ ו-⁠⁦(3)⁩ מאפשרים בנפרד לארצות הברית להטיל מס על זכויות במקרקעין אמריקאיים (US real property interests), ואת זה סעיף ⁦897(g)⁩ מרחיב לחלק המקרקעין במכירת שותפות (הוראות ⁦1040-NR⁩). נכסי שותפות יכולים להיות חלק מהמוסד הקבע האמריקאי של השותפות (סעיף ⁦1.864(c)(8)-1(f)⁩), ולכן כמה מהרווח האמנה מכסה תלוי במה שהשותפות מחזיקה. פטור חלקי לפי האמנה לא מזכה בחריג הזה של הברוקר.

הברוקר מחליט איזו הודעה או איזה אישור הוא מקבל לגבי נייר ערך וחשבון מסוימים. הוא לא יכול בדרך כלל להסתמך על אישור שהתקבל מוקדם מ-⁠30 ימים לפני המכירה (אלא אם כבר יש בידיו טופס תקף מכם), או בכל עת אחריה (סעיף ⁦1.1446(f)-1(c)⁩). לגבי מס שכבר נוכה, הודעה ⁦2023-8⁩ של IRS מאפשרת לברוקר להסתמך, עד לתקנות המוצעות, על אישור מאוחר: אישור תקף שהתקבל בתוך 30 ימים אחרי התשלום; אישור עם תצהיר חתום שהיה מדויק בעת התשלום, בתוך שנה אחת; ואחרי כן, התצהיר בצירוף ראיות במסמכים לתביעה לפי אמנה. ברוקר אינו חייב לקבל אישור כזה.

למה נוכה מס גם מחלוקות בזמן ההחזקה ביחידות?

על חלוקות של PTP יכול לחול ניכוי במקור על הכנסה שקשורה לעסק בארה״ב לפי סעיף ⁦1446(a)⁩, בנפרד מהניכוי לפי סעיף ⁦1446(f)⁩ על מכירה.

השיעור הסטנדרטי לפי סעיף ⁦1446(a)⁩ לשותף זר שאינו חברה הוא ⁦37%⁩, ולא שיעור רגיל של דיבידנד מתיק השקעות. כמו הניכוי על מכירה, זהו תשלום על חשבון המס האמריקאי הסופי שלכם, שתובעים בטופס ⁦1040-NR⁩ בצירוף טופס ⁦1042-S⁩ (הוראות ⁦1040-NR⁩). הודעה מזכה של השותפות יכולה לפצל חלוקה לחלקים שחלים עליהם כללים שונים. בלעדיה המשלם מנכה מכל החלוקה בשיעור הגבוה ביותר, בלי להתחשב בשיעור אמנה כלשהו (סעיף ⁦1.1446-4(d)(1)⁩; פרסום 515, חלוקות של PTP). החלק בחלוקה שמעל ההכנסה נטו המצטברת של השותפות יכול לשאת גם את ניכוי סעיף ⁦1446(f)⁩ בשיעור ⁦10%⁩, שמדווח תחת קוד הכנסה 57 (סעיף ⁦1.1446(f)-4(c)(2)(iii)⁩).

האם החזקת היחידות בתוך RRSP או TFSA עוצרת את הניכוי במקור האמריקאי?

RRSP או TFSA לא מבטלים אוטומטית את הניכוי במקור האמריקאי על שותפות. הטיפול של קנדה בחשבון והטיפול של ארצות הברית בהשקעה הן שתי שאלות נפרדות.

סעיף ⁦XXI(2)⁩ באמנת המס בין קנדה לארצות הברית פוטר דיבידנדים וריבית של הסדרי פרישה מזכים. הנוסח שלו מכסה רק הכנסה לפי סעיפים X ו-⁠XI, וסעיף ⁦XXI(4)⁩ מוציא הכנסה מניהול עסק, ולכן אין ודאות שהוא חל על מכירת יחידות שותפות או על הכנסה עסקית שעוברת דרך השותפות. גם חשבון TFSA אינו הסדר פרישה מזכה באופן אוטומטי. שם החשבון לבדו לא מצדיק פטור מניכוי במקור על תמורה ברוטו.

בחשבונות רשומים, השאלה הפתוחה הראשונה היא מי רשאי לתבוע את הזיכוי. סעיף ⁦1.1446(f)-4(e)⁩ קובע כללי זיכוי ליחידים ולחברות וכללים נפרדים לשותפויות, נאמנויות ועיזבונות, אבל לא הוא ולא פרסום 515 מזכירים תוכניות רשומות קנדיות. התשובה תלויה באופן שבו ארצות הברית מסווגת את התוכנית ובמי שטופס ⁦1042-S⁩ מציין כמקבל. לניכוי במקור אמריקאי אחר בתוך RRSP או TFSA, ראו מס אמריקאי שנוכה מתשלומים לקנדים.

גם ההקלה הקנדית מוגבלת: מסים זרים על השקעות מזכות ב-⁠RRSP או ב-⁠TFSA לא נספרים לזיכוי מס זר אישי לפי CRA Folio S5-F2-C1, פסקה 1.69.

מה מראים Schedule K-1 וטופס ⁦1042-S⁩, ובאיזה משתמשים?

Schedule K-1 מתאר את ההקצאות של השותפות לצורכי המס שלכם; טופס ⁦1042-S⁩ מתעד סכומים שהברוקר או משלם אחר דיווחו ואת המס שנוכה. חישוב ההחזר עשוי להצריך את שניהם, וגם את נתוני המכירה של השותפות.

הוראות ה-⁠⁦K-1⁩ מסבירות שבסיס העלות של השותפות לצורכי מס דורש התאמות ואינו סתם יתרה של חשבון הון, ושחלק מהרווח ממכירה יכול להיות הכנסה רגילה ולא רווח הון. Schedule P לוקח כמה שורות מ-⁠Schedule ⁦K-3⁩, חלק XIII.

בטופס ⁦1042-S⁩, קוד הכנסה 57 מזהה סכומים שמומשו לפי סעיף ⁦1446(f)⁩; קוד 27 מזהה חלוקות PTP שחל עליהן סעיף ⁦1446(a)⁩; קוד 58 מזהה חלוקות PTP שטרם נקבע סיווגן. סכום שדווח כהכנסה ברוטו יכול לייצג תמורה ממכירה ולא רווח חייב במס. דיווח על חלק מהחלוקות יכול לחפוף, ולכן חיבור של כל הסכומים ברוטו בכל הטפסים עלול להגזים בקבלות. אמתו את הקודים ואת הניכוי במקור מול הוראות ⁦1042-S⁩.

האם צריך דוח אמריקאי ו-⁠ITIN כדי לקבל החזר, ועד מתי?

ביחידות שמוחזקות באופן אישי בחשבון לא רשום, קנדי שאינו תושב ארצות הברית משתמש בדרך כלל בטופס ⁦1040-NR⁩ כדי לחשב את המס האמריקאי הסופי ולתבוע ניכוי יתר; חובת הגשה יכולה לחול גם כשאין החזר (סעיף ⁦1.1446(f)-4(e)(1)⁩). חברות בשותפות שמנהלת עסק בארה״ב יכולה לגרום לכך שנחשבים כעוסקים באותו עסק לצורכי המס האמריקאי (פרסום 519), והוראות ⁦1040-NR⁩ מחייבות אז הגשה גם כשההכנסה פטורה לפי האמנה. ב-⁠RRSP או ב-⁠TFSA, השאלה מי רשאי לתבוע את הזיכוי קודמת (ראו למעלה). בדקו חובות הגשה מדינתיים בנפרד.

דוח דורש מספר זיהוי מס אמריקאי. אם אינכם זכאים למספר ביטוח לאומי אמריקאי (SSN) ואין לכם מספר זיהוי משלם מסים אישי (ITIN), מגישים בדרך כלל בקשה בטופס ⁦W-7⁩, בדרך כלל יחד עם הדוח (הוראות ⁦W-7⁩). את הזיכוי על המס שנוכה תובעים בצירוף טופס ⁦1042-S⁩ שכולל את מספר הזיהוי שלכם, ולכן טופס בלעדיו צריך להסדיר מול הברוקר (סעיף ⁦1.1446(f)-4(e)(2)⁩).

כשאין שכר עובדים שחל עליו ניכוי מס הכנסה אמריקאי, המועד הרגיל להגשת טופס ⁦1040-NR⁩ הוא 15 ביוני בשנה שאחרי, בכפוף להארכות. תביעת החזר צריכה להיות מוגשת בדרך כלל בתוך 3 שנים מהגשת הדוח או בתוך 2 שנים מהתשלום, לפי המאוחר מביניהם; מס שנוכה במהלך השנה נחשב כשולם במועד ההגשה של הדוח (מגבלות הזמן להחזר של IRS). מס אמריקאי שנוכה מתשלומים לקנדים מפרט את שלבי התביעה, את הבקשה ל-⁠ITIN ואת מגבלות הזמן במלואן.

דוח מאוחר עדיין יכול לתבוע את הזיכוי על מס שנוכה, אבל הוא מחזיר רק מס שנחשב כשולם בתוך שלוש שנים לפני ההגשה, בתוספת הארכה כלשהי, ולכן מס שנוכה נמצא בדרך כלל מחוץ להישג יד כשהדוח מוגש יותר מכך אחרי מועדו (מגבלות הזמן להחזר של IRS). ניכויים ורוב הזיכויים האחרים מחייבים בדרך כלל דוח שהוגש בתוך 16 חודשים מהמועד המקורי שלו, או מוקדם יותר אם גם דוח קודם הוחמץ ו-⁠IRS שלח הודעה; IRS יכול לוותר על המועד כשהכשל היה בתום לב (תקנות משרד האוצר, סעיף ⁦1.874-1⁩). לשנים שהוחמצו, ראו דוח תושב חוץ להכנסה עסקית.

אם אתם נוקטים עמדה שאמנה פוטרת את כל הרווח, הוראות ⁦1040-NR⁩ קובעות ש-⁠Schedule P, חלק II אינו מולא כשהרווח מיוחס לנכסים שאינם מקרקעין מחוץ למוסד קבע אמריקאי ומוגש דוח מגן (protective return) במועד לפי תקנות משרד האוצר, סעיף ⁦1.874-1(b)(6)⁩, כלומר בתוך אותם 16 חודשים. ייתכן שצריך לגלות את העמדה גם בטופס 8833, עם קנס של ⁦US$1,000⁩ על כל אי-גילוי, אלא אם סך הפריטים שחייבים בדיווח הוא ⁦US$10,000⁩ או פחות.

מה מדווחים בקנדה על היחידות?

בחשבון לא רשום, הדיווח הקנדי הולך לפי הכללים הקנדיים ולא לפי בסיס הניכוי האמריקאי; קודם צריך לקבוע אם גם קנדה מכירה במנפיק כשותפות. בתוך RRSP או TFSA ההקלה הקנדית מוגבלת (ראו למעלה) וטופס ⁦T1135⁩ מוציא את ההחזקות מהדיווח.

סעיף 96 ב-⁠Income Tax Act קובע את ההקצאות של הכנסת שותפות, והכנסה, הפסדים וחלוקות מתאימים גם את בסיס העלות הקנדי לפי סעיף 53. בסיס העלות המותאם האמריקאי ובסיס העלות הקנדי הם חישובים נפרדים ולעיתים קרובות שונים.

מס זר שצפוי להיות מוחזר, או שעולה על הסכום שהאמנה מתירה, אינו נכלל בזיכוי הקנדי (CRA Folio S5-F2-C1, פסקאות ⁦1.33–1.39⁩), ולכן תאמו את החבות האמריקאית הסופית עם הזיכוי. להמרת מטבע, לטפסים ⁦T2209⁩ ו-⁠⁦T2036⁩ ולזיכוי של קוויבק, ראו הכנסה מחו״ל בדוח קנדי.

זכות בשותפות זרה שמחזיקה נכס זר מוגדר (specified foreign property) יכולה לחייב טופס ⁦T1135⁩ (דיווח על נכסים זרים) כשהעלות הכוללת של הנכסים הזרים המוגדרים שלכם עולה על ⁦C$100,000⁩ בכל זמן במהלך השנה; החזקות ב-⁠RRSP וב-⁠TFSA אינן נכללות (ההנחיות של CRA על ⁦T1135⁩). חריגים ושיטות מפורטים בדיווח על נכסים זרים.

דוגמה

תושב קנדה מוכר יחידות PTP שמוחזקות באופן אישי בחשבון לא רשום. כל הסכומים הם דולרים אמריקאיים להמחשה, ללא הוצאות מכירה או התאמות אחרות.

• התמורה ברוטו היא ⁦US$20,000⁩. בלי חריג של ברוקר, ניכוי במקור בשיעור ⁦10%⁩ הוא ⁦US$2,000⁩, ונשארים ⁦US$18,000⁩ במזומן.
• נניח שבסיס העלות המותאם האמריקאי אחרי התאמה הוא ⁦US$18,000⁩. הרווח הוא ⁦US$2,000⁩, ולא ⁦US$20,000⁩ של התמורה.
• נניח שהדוח האמריקאי המלא, כולל ההקצאות מהשותפות, מראה מס אמריקאי כולל של ⁦US$600⁩ והתשלום היחיד הוא ⁦US$2,000⁩ שנוכו. אז הדוח מראה ⁦US$1,400⁩ שנוכו מעבר למס.
• במקום זאת, נניח בסיס עלות אמריקאי של ⁦US$22,000⁩. הברוקר עדיין מנכה ⁦US$2,000⁩ כי החישוב שלו מתעלם מהעלות, למרות שהמכירה הייתה בהפסד. כל מס אמריקאי שיגיע וכל החזר תלויים בדוח המלא.

ה-⁠⁦US$600⁩ הם הנחה ולא שיעור או תוצאה אופיינית. מכירה בחשבון רשום דורשת קביעה נפרדת של מי רשאי לתבוע את הזיכוי.

מה לאסוף לפני הגשת תביעה להחזר?

אספו רישומים שמראים מי היה הבעלים של היחידות, מה נוכה ואיך השתנה בסיס העלות האמריקאי. מכתב ניכוי במקור מהברוקר פותח את ההתאמה; הוא לא מחליף את לוחות המס.

• הסכם החשבון וסוגו (אישי, RRSP או TFSA), עם פרטי הנאמן לחשבון רשום.
• מכתב ניכוי במקור מהברוקר וכל טפסי ⁦1042-S⁩ המקוריים והמתוקנים, עם שם המקבל ומספר הזיהוי שכל טופס מציג.
• אישורי רכישה ומכירה, היסטוריית עלות, השקעות מחדש והעברות חשבון.
• כל ⁦K-1⁩ ו-⁠⁦K-3⁩, נספח ולוח מכירה של השותפות, כולל תקופות החזקה קודמות.
• היסטוריית חלוקות, חישובי בסיס עלות קודמים ומס ששולם או הוחזר.
• עותקים של טפסי ⁦W-8⁩, כל הודעה מזכה והתשובה של הברוקר לגבי חריג.
• מספר זיהוי מס אמריקאי קיים, דוחות אמריקאיים וקנדיים קודמים והודעות על אותן החזקות.

קודם הסדירו שמות שאינם תואמים, מספרי זיהוי חסרים או לוחות חסרים; אם ⁦K-1⁩ או טופס ⁦1042-S⁩ לא הגיעו מעולם, פנו לברוקר ולשותפות. בחשבון רשום או בכמה שנים שלא הוגשו, הביאו את החבילה הזאת לבדיקת מיסוי חוצה גבולות כדי להכריע יחד מי רשאי לתבוע, מהן חובות ההגשה וכמה זמן נשאר להחזר.

המצב שלכם שונה?

• זכות ב-⁠LLC או בשותפות אמריקאית פרטית: ראו שותף קנדי ב-⁠LLC אמריקאית.
• ניכוי במקור של השותפות עצמה או טופס 8805: ניכוי במקור על חלוקות PTP מופיע בטופס ⁦1042-S⁩, כמו למעלה; ההליך בצד השותפות מפורט בניכוי במקור משותפים זרים.
• חלוקות רגילות מקרנות אמריקאיות: ראו חלוקות מקרנות אמריקאיות בדוח קנדי.
• אזרחי ארצות הברית, בעלי גרין קארד או תושבי מס אמריקאיים לפי מבחן הנוכחות המהותית שחיים בקנדה: ברוקר אינו חייב לנכות במקור כשהוא מסתמך על טופס ⁦W-9⁩ שמאשר מעמד של מי שאינו זר (סעיף ⁦1.1446(f)-4(b)(2)⁩); ראו אמריקאים בקנדה ושוהים עונתיים ותושבות בארה״ב.
• יחידות שמוחזקות על ידי חברה, נאמנות או שותפות קנדית: טפסי ההגשה וכללי הזיכוי שונים (סעיף ⁦1.1446(f)-4(e)(2)⁩); בדיקת מיסוי חוצה גבולות יכולה לסדר מי מחזיק במה.
• הפכתם לתושבי קנדה אחרי שקניתם את היחידות: קנדה עשויה להתייחס לעלות שלכם כאל שווי השוק ביום ההגעה (Income Tax Act, סעיף 128.1); ראו השנה הראשונה שלכם כתושבי מס בקנדה.
• החזקה ב-⁠RRSP או ב-⁠TFSA, שנים חסרות, ניכוי במקור שנוי במחלוקת או תביעה לפי אמנה: בדיקת מיסוי חוצה גבולות יכולה לטפל במי רשאי לתבוע את הזיכוי האמריקאי ובטיפול הקנדי המתואם; הביאו את מסמכי החשבון, טפסי הניכוי במקור והיסטוריית השותפות המלאה.