Paiements anticipés et cartes-cadeaux : provision fiscale

Un paiement anticipé d'un client est-il un revenu à la réception ou à la livraison?

Une entreprise canadienne déclare généralement le paiement anticipé d'un client comme revenu de l'année où elle reçoit l'argent, et non de l'année de la livraison. L'alinéa 12(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu inclut toute somme reçue dans le cadre d'une entreprise pour des services non rendus ou des biens non livrés avant la fin de l'exercice. Une provision prévue à l'alinéa 20(1)m) peut ensuite retirer la partie encore due, et la déclaration de l'année suivante la réintègre.

Les livres d'une entreprise peuvent garder un paiement anticipé comme un passif appelé produits non gagnés (aussi produits reportés ou dépôts de clients) jusqu'à la livraison. Les normes comptables décident de la façon dont les livres le présentent, et cette page ne traite pas de ce point. La règle fiscale est différente : elle part de la réception, et le report vient seulement d'une provision demandée dans la déclaration et suivie chaque année.

Le cas n'est pas simple dans les situations suivantes :

• L'argent peut être remboursable, une partie peut être un dépôt de garantie, ou vous pouvez le garder que vous livriez ou non.
• Un seul paiement couvre plusieurs années de service.
• Un programme de cartes-cadeaux ou de crédits en magasin laisse de nombreux petits soldes à la fin de l'exercice.
• L'entreprise vend de la nourriture, des boissons ou du transport, qui ont leur propre plafond.
• Une déclaration antérieure a demandé une provision qui n'a jamais été réintégrée, ou n'en a jamais demandé du tout.
• L'entreprise est une société, qui suit ses provisions dans une annexe produite chaque année.

À rassembler : les sommes reçues par client et par date, les dates de livraison ou d'utilisation et ce qui reste à la fin de l'exercice, un rapport des cartes-cadeaux et des crédits en magasin avec leurs dates d'émission, les conditions de remboursement du contrat, ainsi que la provision de l'an dernier avec l'annexe qui la justifie.

Qu'est-ce que la provision pour produits non gagnés, et mon entreprise canadienne peut-elle en demander une?

La provision pour produits non gagnés est une déduction pour un montant raisonnable de biens encore à livrer, de services encore à rendre ou de loyer payé d'avance encore à gagner après la fin de l'exercice. L'alinéa 20(1)m) ne l'autorise que pour les sommes visées à l'alinéa 12(1)a) qui ont été incluses dans le revenu d'une entreprise, pour l'année ou une année antérieure. Un entrepreneur individuel, une société de personnes ou une société qui exploite une entreprise peut la demander, sauf si une exclusion ci-dessous s'applique.

L'alinéa 12(1)e) réintègre dans le revenu le montant déduit pour l'année précédente. La provision reporte donc le revenu; elle ne le supprime pas. La demander est un choix, et la réintégration correspond au montant réellement déduit.

Quels paiements anticipés donnent droit à la provision : biens non livrés, services non rendus, loyer payé d'avance?

Un paiement anticipé donne droit à la provision quand l'entreprise a encore quelque chose à livrer, à rendre ou à louer après la fin de l'exercice. L'alinéa 20(1)m) énumère quatre cas.

Deux situations ne donnent pas droit à la provision, et une troisième peut ne pas y donner droit :

• Un paiement conservé quoi qu'il arrive, ou un travail fait à la réception ou peu après. Selon les nouvelles techniques archivées de l'ARC, l'article 9 (la règle générale sur le bénéfice) s'applique normalement à la place de l'alinéa 12(1)a) quand le travail est essentiellement fait à la réception ou peu après, ou quand le contrat permet à l'entreprise de garder le paiement qu'elle livre ou non. La totalité du montant est alors un revenu à la réception, sans provision. L'ARC traite ce choix au cas par cas, et ses Nouvelles techniques no 32, plus récentes, admettent qu'un montant imposé selon l'article 9 puisse aussi relever de l'alinéa 12(1)a). Le contrat et le travail encore dû décident : faites donc qualifier un paiement non remboursable avant de vous fier à l'une ou l'autre réponse.
• Garanties, indemnités, assurance et obligations de remise en état. Le paragraphe 20(7) interdit cette provision pour ces éléments.
• Loyer payé d'avance sur un immeuble locatif. L'alinéa 20(1)m) ne vise que le revenu d'une entreprise, et la question de savoir si le loyer d'un immeuble locatif est un revenu d'entreprise dépend des faits. Commencez par l'imposition du revenu de location.

Puis-je demander une provision pour les crédits en magasin et les cartes-cadeaux en circulation à la fin de l'exercice?

Une entreprise déclare les ventes de cartes-cadeaux comme revenu d'entreprise le jour de la vente et peut déduire une provision pour les cartes dont elle prévoit l'utilisation après la fin de l'exercice. Le guide T4002 de l'ARC et sa page sur les sources de revenus précisent que le calcul de la provision est un choix et qu'elle est réintégrée au revenu d'entreprise l'année suivante. L'ARC considère comme des cartes-cadeaux ou des certificats les cartes, bons, reçus et billets qui ont une valeur monétaire. La TPS/TVH sur les cartes-cadeaux suit un autre calendrier : voyez la TPS/TVH sur les dépôts, les certificats-cadeaux et les factures impayées.

Trois points déterminent le montant :

• La provision est le montant dont on prévoit l'utilisation, et non le solde total. Les cartes dont l'entreprise n'attend pas l'utilisation n'ajoutent rien à la provision.
• Un crédit en magasin que le client a payé se rapproche le plus d'une carte-cadeau. Les pages de l'ARC nomment les cartes-cadeaux et les certificats, pas les crédits en magasin : confirmez donc l'équivalence.
• Un crédit émis à la place d'un remboursement sur une vente retournée est une autre question. Il annule une partie d'une vente au lieu de vendre une carte, et les pages de l'ARC sur les cartes-cadeaux ne disent pas comment il fait l'objet d'une provision. Faites-le examiner avant de demander une provision à son égard.

Gardez un rapport de fin d'exercice de chaque carte et de chaque crédit par date d'émission, avec l'historique d'utilisation passé. Il appuie la prévision.

Quelle provision est raisonnable, et que devient-elle l'année suivante?

La Loi ne fixe aucun pourcentage : l'alinéa 20(1)m) permet « un montant raisonnable ». Deux documents archivés de l'ARC, qui ne sont plus mis à jour, montrent comment l'ARC a lu cette expression.

• Lorsqu'aucun plafond particulier ne s'applique, le bulletin d'interprétation IT-154R (1988) indique qu'une provision raisonnable correspond normalement au produit brut reçu pour les biens ou services encore dus après la fin de l'exercice. Il n'exige pas d'estimation du bénéfice et ne se limite pas au coût de la livraison.
• Les Nouvelles techniques no 32 indiquent que le montant dépend de l'expérience passée de l'entreprise et des services qu'elle s'attend raisonnablement à fournir après la fin de l'exercice, et qu'il faut le réduire quand ses obligations sont conditionnelles.

Pour les cartes-cadeaux, la mesure de l'ARC est le montant dont on prévoit l'utilisation après la fin de l'exercice.

Chaque fin d'exercice répète les mêmes étapes : réintégrer la provision de l'an dernier, puis déduire une nouvelle provision pour ce qui est encore dû. Selon son texte, l'alinéa 20(1)m) vise les sommes incluses dans le revenu de l'année ou d'une année antérieure : un paiement anticipé qui couvre plusieurs années peut donc donner lieu à une provision chaque année. Les pages de l'ARC citées ici ne traitent pas des paiements anticipés sur plusieurs années : confirmez avant de vous y fier. La nourriture, les boissons et le transport font exception, ci-dessous. La section Exemple suit un forfait année par année.

Les règles particulières pour la nourriture, les boissons et le transport s'appliquent-elles à moi?

Le plafond particulier du paragraphe 20(6) ne s'applique que si le paiement anticipé vise de la nourriture, des boissons ou du transport. Il remplace la provision normale par un montant qui ne dépasse pas le total inclus dans le revenu de l'année, reçu ou à recevoir dans l'année, pour la nourriture ou les boissons non livrées, ou le transport non fourni, avant la fin de l'exercice.

Le plafond ne regarde que les encaissements de l'année même. Un paiement anticipé reçu une année antérieure n'appuie donc pas de provision une année postérieure, et le report dure environ un an. Un forfait-repas ou un titre de transport payé d'avance est visé. Un dépôt de traiteur peut l'être pour la part nourriture et boissons; toute part de service suit la règle normale. Une carte-cadeau valable seulement pour un repas ou un trajet peut aussi l'être; la page de l'ARC sur les cartes-cadeaux ne le dit pas. Un studio de yoga ou un entrepreneur n'est pas touché.

La méthode de caisse ou d'exercice change-t-elle la réponse, et qui ne peut pas demander la provision?

La provision est conçue pour les entreprises qui utilisent la comptabilité d'exercice (le revenu est compté quand il est gagné, et non quand l'argent circule). Selon la page de l'ARC sur les méthodes comptables, les agriculteurs, les pêcheurs et les agents à commission travaillant à leur compte peuvent utiliser la méthode de caisse ou d'exercice, et tout autre revenu de travail autonome doit suivre la méthode d'exercice. Pour les sociétés et les sociétés de personnes, voyez la comptabilité de caisse ou d'exercice au Canada.

Un dépôt ou une avance de client est-il un revenu imposable à la réception?

Un dépôt versé sur le prix de biens ou de services à venir suit la même règle : revenu à la réception, avec une provision pour la partie encore due. Un dépôt qui a un autre objet demande son propre examen.

• Un dépôt sur le prix (un dépôt contractuel) : revenu selon l'alinéa 12(1)a), avec une provision tant que le travail reste à faire.
• Une avance gardée dans un compte en fiducie pour le client : la question de savoir si c'est déjà l'argent de l'entreprise, et donc une somme « reçue » selon l'alinéa 12(1)a), dépend des conditions et des règles professionnelles applicables. La Loi et les pages de l'ARC citées ici ne la tranchent pas. Faites-la examiner avant de la traiter dans un sens ou dans l'autre.
• Un dépôt remboursable au retour d'un article dans lequel des biens ont été livrés (un contenant, par exemple) : le sous-alinéa 12(1)a)(ii) l'inclut, et le sous-alinéa 20(1)m)(iv) permet une provision pour le remboursement attendu. Les bouteilles sont exclues.
• Un dépôt que vous remboursez parce que le client annule : il était un revenu à la réception. L'alinéa 20(1)m.2) permet une déduction pour le remboursement dans l'année où vous le faites : un remboursement après la fin de l'exercice tombe donc dans l'année suivante.
• Un dépôt de garantie remboursable gardé contre les dommages ou les pertes : les alinéas 12(1)a) et 20(1)m) ne disent pas comment il est traité. Le contrat et le sort du dépôt comptent. Ne présumez d'aucune réponse.
• Un dépôt ou des frais que vous gardez que vous livriez ou non : généralement imposés en entier à la réception, comme dans le cas de l'article 9 ci-dessus. La question de savoir si un dépôt non remboursable est gardé dans tous les cas, et s'il relève aussi de l'alinéa 12(1)a), dépend du contrat et des faits.

Pour le travail non facturé d'un professionnel, voyez les ventes de décembre payées en janvier. Pour les factures impayées et les créances douteuses, voyez la radiation des factures de clients impayées.

Comment la provision est-elle suivie d'une année à l'autre dans la déclaration d'une société?

Une société indique le solde de chaque provision à l'annexe 13, produite avec la T2, et reporte la variation à l'annexe 1. Un passif comptable pour produits non gagnés et la provision fiscale sont deux chiffres distincts à rapprocher. Si les livres reportent déjà le revenu, assurez-vous que le report comptable et la provision fiscale ne s'appliquent pas aux mêmes dollars : l'annexe 1 a des lignes distinctes pour les provisions tirées des états financiers (126 et 414), et le classement des soldes se règle avec les écritures de fin d'exercice. Le rapprochement complet figure dans pourquoi le bénéfice comptable diffère du revenu imposable de la T2.

Le solde d'ouverture de chaque année devrait égaler le solde de clôture de l'année précédente. Un écart signifie généralement qu'une provision a été oubliée ou abandonnée. Un entrepreneur individuel réintègre la provision de l'an dernier à la ligne 8290 de la partie 3C du formulaire T2125 et, selon le guide T4002 de l'ARC sur les provisions admissibles sous les autres dépenses, déduit la provision de cette année à la ligne 9270 de la partie 4, indiquée comme provision. Pour les écritures de fin d'exercice qui s'y rattachent, voyez la liste de contrôle de clôture d'une société et les états financiers de fin d'exercice et l'IGRF.

Que faire si des années antérieures ont omis la provision ou la réintégration?

L'alinéa 12(1)e) réintègre dans le revenu de cette année la provision déduite l'an dernier : une déclaration qui a omis la réintégration a donc sous-estimé le revenu de cette année-là. Une année qui n'a jamais demandé une provision qu'elle aurait pu demander peut avoir déclaré trop de revenu, mais une provision tardive ne fait que reporter le revenu, car l'année suivante la réintègre. Les années sont liées : examinez-les ensemble à partir du premier paiement anticipé important. Pour savoir jusqu'où l'on peut modifier une année produite, voyez jusqu'où l'ARC peut remonter pour établir une nouvelle cotisation.

Ma province change-t-elle la réponse?

La règle de provision de cette page est fédérale. L'ARC administre l'impôt provincial et territorial des sociétés dans la T2 pour toutes les provinces et tous les territoires, sauf le Québec et l'Alberta.

• Alberta : une société qui y a un établissement stable produit une déclaration albertaine, sauf exemption. L'Alberta indique que son calcul du revenu imposable est parallèle au calcul fédéral, mais que les déductions facultatives peuvent différer entre les deux déclarations.
• Québec : le Québec administre son propre impôt des sociétés. Vérifiez comment Revenu Québec traite la provision avant de vous fier à cette page.

Exemple

Tous les montants sont en dollars canadiens et sont donnés à titre d'illustration.

Un studio de yoga vend des forfaits de cours

Un studio de yoga de Toronto qui utilise la méthode d'exercice vend 40 000 $ CA de forfaits de cours en décembre. À la fin de l'exercice, des cours de 15 000 $ CA ont été suivis et il en reste pour 25 000 $ CA.

• Première année : le studio inclut les 40 000 $ CA reçus et déduit une provision de 25 000 $ CA pour les cours encore à donner : le revenu tiré des forfaits est donc de 15 000 $ CA. Si son historique montre que certains forfaits expirent sans être utilisés, une provision raisonnable est plus basse.
• Deuxième année : il réintègre les 25 000 $ CA. Si des cours de 20 000 $ CA sont donnés et qu'il en reste pour 5 000 $ CA, il déduit une nouvelle provision de 5 000 $ CA. Le revenu tiré des forfaits est de 20 000 $ CA : les 25 000 $ CA réintégrés, moins la nouvelle provision de 5 000 $ CA.

Une boutique de cadeaux détient des cartes-cadeaux et des crédits en magasin

Une boutique de cadeaux de Vancouver a vendu des cartes-cadeaux et des crédits en magasin prépayés que des clients ont payés. Un montant de 12 000 $ CA n'est pas utilisé à la fin de l'exercice. Les ventes étaient un revenu au moment de la vente. D'après son historique d'utilisation, la boutique s'attend à ce que 9 000 $ CA soient utilisés après la fin de l'exercice et 3 000 $ CA non. En traitant le crédit en magasin payé comme une carte-cadeau, elle peut déduire une provision pour les 9 000 $ CA et réintègre ce montant dans le revenu l'année suivante. Un crédit de 500 $ CA accordé à un client à la place d'un remboursement sur un retour est une question distincte et ne fait pas partie de cette provision.

Un entrepreneur en rénovation reçoit un dépôt

Un entrepreneur en rénovation de Hamilton reçoit un dépôt de 30 000 $ CA en novembre pour un chantier qui commence en mars. Aucun travail n'est fait à la fin de l'exercice. Si le dépôt est un paiement sur le prix du contrat, il est inclus dans le revenu et l'entrepreneur peut déduire une provision pour les services encore à rendre; la provision est réintégrée l'année suivante, quand les travaux commencent. Si le contrat traite une partie du dépôt, disons 5 000 $ CA, comme un dépôt de garantie remboursable, cette partie est une question distincte que la Loi et les pages de l'ARC citées ici ne tranchent pas. L'entrepreneur la comptabilise séparément et la fait examiner avant de la traiter dans un sens ou dans l'autre.

Votre situation est différente?

• Votre fin d'exercice comporte de gros paiements anticipés, un programme de cartes-cadeaux ou des soldes de crédits en magasin : décider quels soldes donnent droit à la provision, quelle provision est raisonnable et comment les livres et la déclaration la reportent chaque année exige un jugement professionnel. Voyez l'aide en tenue de livres ou l'aide en fiscalité des sociétés.
• Des déclarations antérieures n'ont jamais demandé de provision, ou n'en ont jamais réintégré : le revenu de plus d'une année est touché. Voyez l'aide en fiscalité des sociétés, le guide sur le rattrapage de livres en retard et la liste de contrôle de clôture.
• Vous vendez de la nourriture, des boissons ou du transport : le plafond du paragraphe 20(6) limite la provision. Abordez la question avec l'aide en fiscalité des sociétés.
• Vous exploitez une ferme ou pêchez et utilisez la méthode de caisse : la provision n'est pas offerte. Voyez la comptabilité de caisse ou d'exercice au Canada.
• Une partie d'un dépôt peut être remboursable, ou une avance est dans un compte en fiducie : le contrat et les faits décident. Abordez la question avec l'aide en fiscalité des sociétés.
• Des clients n'ont pas payé, ou vous avez radié une facture : voyez la radiation des factures de clients impayées.
• Vous devez savoir quand la TPS/TVH est exigible sur un dépôt ou une carte-cadeau : voyez le guide de taxe de vente sur les dépôts.
• Vous avez fait le travail en décembre et le client a payé en janvier : voyez les ventes de décembre payées en janvier.
• Vous payez une autre personne pour reprendre des obligations envers des clients ayant payé d'avance : un choix conjoint écrit prévu aux paragraphes 20(24) et 20(25) peut permettre de déduire un paiement raisonnable, et vous cessez alors de demander une provision pour ces obligations. Le bénéficiaire inclut le paiement comme une somme visée à l'alinéa 12(1)a) s'il le reçoit dans le cadre d'une entreprise. Avisez le ministre par écrit au plus tard à la première des dates limites de production des deux parties pour l'année du paiement. Abordez la question avec l'aide en fiscalité des sociétés.
• Vous percevez un loyer payé d'avance sur un immeuble que vous possédez : voyez l'imposition du revenu de location.
• Votre société est au Québec ou en Alberta : une déclaration provinciale distincte s'applique; commencez par l'aide en fiscalité des sociétés.
• Une entreprise américaine reçoit le même dépôt : voyez le traitement américain des paiements anticipés et des dépôts de clients.