חשבון הון שלילי ב-⁠Schedule ⁦K-1⁩: מה זה אומר ומה לתקן

מה אומר חשבון הון שלילי ב-⁠⁦K-1⁩ שלי?

חשבון הון שלילי בסוף השנה ב-⁠Item L של Schedule K-1 של שותפות אומר שברישומי המס של השותפות (לא לפי שווי שוק) חלקו של שותף בהפסדים ובחלוקות עלה על ההזרמות שלו ועל חלקו בהכנסה. הוראות טופס 1065 אומרות שזה יכול לקרות. זה אינו בסיס העלות שלכם בשותפות, שסופר גם את חלקכם בחובות השותפות. רווח נוצר בדרך כלל כשהכסף שאתם מקבלים עולה על בסיס העלות הזה, ולא בגלל שחשבון ההון שלילי.

Item L, בטופס Schedule K-1, הוא סכום מצטבר לכל שותף: הון פתיחה, ועוד הון שהוזרם, ועוד החלק ברווח או בהפסד נטו, ועוד או מינוס שינויים אחרים, ומינוס משיכות וחלוקות. כל שנה מתחילה היכן שהקודמת הסתיימה (הוראות טופס 1065).

יתרה שלילית היא מקרה פשוט רק כשהשותפות יכולה לומר מה יצר אותה וה-⁠⁦K-1⁩ תואם לשנה הקודמת. היא דורשת שיקול דעת מקצועי כאשר:

• מזומן שנמשך עשוי היה לעבור את בסיס העלות של השותף, ולכן עלול להיות רווח חייב במס;
• הפסדים מוגבלים או מועברים קדימה;
• השותף מוכר, עוזב או נרכש ממנו חלקו;
• יתרת הפתיחה אינה תואמת ליתרת הסגירה של שנה שעברה, או שה-⁠⁦K-1⁩ והספרים אינם תואמים;
• שנים קודמות הוגשו באיחור, או שחשבונות ההון מעולם לא נעקבו.

אספו כל ⁦K-1⁩ מאז שהצטרפתם, את הסכם השותפות, רישומים של כל הזרמה וחלוקה, ודפי הלוואות. הרשימה המלאה נמצאת למטה תחת “מה כדאי לאסוף לפני שפונים לשותפות או למכין הדוחות?”.

האם חשבון הון שלילי הוא טעות, או שזה יכול להיות תקין?

חשבון הון שלילי יכול להיות תקין. הון על בסיס מס יורד מתחת לאפס כשההפסדים והחלוקות של שותף עולים על ההזרמות ועל חלקו בהכנסה (הוראות טופס 1065). אם זו גם טעות, זה תלוי בסיבה.

סימנים לטעות ולא ליתרה אמיתית: הון הפתיחה שונה מהון הסגירה של שנה שעברה; הסכומים של Item L של השותפים שונים מ-⁠Schedule ⁦M-2⁩; הזרמה או חלוקה ברישומי הבנק שלכם חסרה, כפולה או בשנה הלא נכונה; או שקניתם את החלק שלכם וההון שאתם מתחילים בו אינו הון הסגירה של המוכר (הוראות טופס 1065).

אם היתרה תואמת לכסף שנכנס ויצא, ייתכן שה-⁠⁦K-1⁩ אינו צריך תיקון. אז מה שחשוב הוא בסיס העלות שלכם, כל רווח ומגבלות ההפסדים, ועליהם בהמשך.

שני דברים שנראים שגויים אבל אינם: Item L ריק, כשהשותפות ענתה כן על שאלה 4 ב-⁠Schedule B (שדורשת, בין השאר, שה-⁠⁦K-1⁩ יימסרו בזמן), וחלק הון של אפס ב-⁠Item J, שההוראות דורשות כשחשבון ההון שלילי או אפס.

למה חשבון ההון ב-⁠⁦K-1⁩ שונה מבסיס העלות שלי, והאם בסיס העלות יכול להיות שלילי?

Item L אינו כולל את חלקכם בחובות השותפות, ובסיס העלות שלכם כולל אותו. הוראות ה-⁠⁦K-1⁩ מציינות זאת כסיבה הרגילה לכך ששניהם שונים, מוסיפות שייתכן שהשותפות אינה יודעת על התאמות שרק אתם מכירים, ואומרות שאי אפשר להשתמש ב-⁠Item L כדי לחשב את בסיס העלות שלכם.

בסיס העלות מחושב לפי סעיף 705, בלי להתחשב בחשבון הון או הון עצמי בספרי השותפות (תקנה, סעיף ⁦1.705-1⁩). סכומי החוב ב-⁠Item ⁦K1⁩ (חוב עם זכות חזרה הוא חוב שהשותף אחראי לו באופן אישי; חוב ללא זכות חזרה הוא חוב שאף אחד אינו אחראי לו) הם רק מרכיב אחד בבסיס העלות שלכם, לא כולו. גם מה ששילמתם על החלק ופריטים אחרים שרק אתם יודעים עליהם נספרים. חשבו את בסיס העלות בגיליון העבודה שבהוראות ה-⁠⁦K-1⁩.

האם אני חייב במס בגלל שחשבון ההון שלי שלילי?

חשבון הון שלילי ב-⁠⁦K-1⁩ אינו יוצר מס. המס נובע מאירועים שיתרה שלילית נלווית אליהם לא פעם, ולכן ייתכן שתהיו חייבים במס אם קרה אחד מאלה:

הכנסה שהוקצתה לכם היא שאלה נפרדת: היא ממוסה בין אם קיבלתם מזומן ובין אם לא. ראו הכנסה ב-⁠⁦K-1⁩ בלי חלוקת מזומן.

מתי חלוקות מעל בסיס העלות שלי הופכות לחייבות במס?

כסף שמקבלים משותפות חייב במס בדרך כלל רק במידה שהוא עולה על בסיס העלות מיד לפני החלוקה (סעיף ⁦731(a)⁩; פרסום 541). העודף נחשב לרווח ממכירת החלק בשותפות, בדרך כלל רווח הון, בשנה שבה הכסף התקבל.

• בסיס העלות אף פעם אינו יורד מתחת לאפס. אחרי שחלוקה מנצלת אותו, כל מזומן נוסף הוא רווח, ובסיס העלות נשאר אפס.
• משיכות שנלקחו בציפייה לרווחי השנה נחשבות כמתקבלות ביום האחרון של שנת השותפות, וגיליון העבודה של ה-⁠⁦K-1⁩ מוסיף את הכנסת השנה לפני שהוא מחסיר חלוקות (פרסום 541; הוראות ה-⁠⁦K-1⁩). בעסקאות וחלוקות מסוימות דרוש במקום זאת לחשב את בסיס העלות בתאריך שבו הן קרו (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩).
• נכס שאינו כסף אינו גורם בדרך כלל לרווח כשמקבלים אותו; הרווח ממתין עד שהנכס נמכר. ניירות ערך סחירים נחשבים בדרך כלל לכסף (סעיף ⁦731(c)⁩). לכל תאריך שבו קיבלתם בפועל נכס שחולק ושכפוף לסעיף 732, מצרפים לדוח טופס 7217 נפרד; המועד האחרון הוא מועד ההגשה של הדוח לשנת החלוקה, כולל הארכות. חלוקה של כסף בלבד או של ניירות ערך סחירים שנחשבים לכסף, תשלום עבור שירותים מחוץ לתפקידכם כשותפים ומכירה סמויה אינם דורשים טופס 7217 (הוראות טופס 7217).
• שני חריגים יכולים להוסיף רווח מעבר למבחן בסיס העלות: נכס אחר שחולק לכם בתוך שבע שנים אחרי שהזרמתם נכס שהתייקר (תיבה 19, קוד B), וחלק בחייבים שטרם נגבו או במלאי, שיכול להפוך חלק מהרווח להכנסה רגילה (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩).

האם אני עדיין יכול לנכות את חלקי בהפסדים?

הפסד של שותפות ניתן לניכוי רק במידה שהוא עובר שלוש מגבלות, לפי הסדר הזה: בסיס עלות, סיכון (at-risk) ואז פסיביות. מגבלה רביעית, על הפסדים עסקיים עודפים, חלה על נישומים שאינם חברות אחרי אלה (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩; פרסום 925). חשבון הון שלילי אינו חוסם הפסד בעצמו; בסיס העלות כן.

חלוקות נספרות לפני הפסדים, ולכן מזומן שנמשך יכול להשעות הפסד באותה שנה (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩).

חוב יכול להחזיק את בסיס העלות מעל אפס בלי להוסיף דבר לסכום שאתם מסתכנים בו. חוב ללא זכות חזרה אינו נחשב בדרך כלל לסיכון, חוץ ממימון מזכה ללא זכות חזרה על נדל״ן (הוראות טופס 6198). חלוקות שמורידות את סכום הסיכון מתחת לאפס יכולות להפוך הפסדים שהותרו קודם להכנסה (פרסום 925).

אם הפסד הוא פסיבי תלוי בפעילות ובמידת ההשתתפות שלכם בה (פרסום 925). להפסדים שנעצרו מקרן או מסינדיקציה, ראו הפסדים פסיביים מושעים מהשקעות בקרנות.

האם אני צריך להחזיר כסף או לכסות חשבון הון שלילי?

חשבון הון שלילי אינו מחייב אתכם בעצמו לשלם דבר לשותפות. חובה להכניס כסף נובעת בדרך כלל מהסכם השותפות, מערבות שחתמתם עליה או מחוק מדינתי, לא מה-⁠⁦K-1⁩. בדקו בהסכם אם יש התחייבות להשלמת גירעון (DRO): הבטחה להשלים יתרה שלילית כשהחלק שלכם מחוסל.

• הסכמים קובעים לא פעם אם שותף חייב להשלים יתרה שלילית: במלואה, עד תקרה, או בכלל לא (תקנה, סעיף ⁦1.704-1(b)(2)(ii)⁩). חשבון ההון לפי ההסכם מעריך נכסים שהוזרמו וחולקו לפי שווי שוק הוגן, ולכן הוא יכול להיות שונה מ-⁠Item L (תקנה, סעיף ⁦1.704-1(b)(2)(iv)⁩). איך החשבון הזה פועל מוסבר בחשבונות הון של שותפים.
• שותף כללי אחראי באופן אישי לחובות השותפות (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩), וערבות שחתמתם עליה יכולה להטיל עליכם אחריות לחוב שערבתם לו.
• אם סימנתם את סעיף ⁦K3⁩ ב-⁠⁦K-1⁩, לכם או לצד קשור יש התחייבות לתשלום, כמו ערבות או DRO, ורשימה בהצהרה בתיבה 20 בקוד X מפרטת אותה (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩).
• DRO מוכר או התחייבות לפי חוק מדינתי נספרים כשחוב עם זכות חזרה מתחלק בין השותפים, מה שתומך בבסיס העלות (תקנה, סעיף ⁦1.752-2⁩). אם החוב הזה נחשב גם לסיכון, זה מבחן נפרד, וסכום החוב עם זכות חזרה ב-⁠Item ⁦K1⁩ יכול לכלול חוב שאינו בסיכון (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩).

אם התחייבות מסוימת ניתנת לאכיפה, ומה פירוש יתרה שלילית בעת חיסול, היא שאלה של חוזים ושל דין מדינתי שמקורות IRS האלה אינם מכריעים בה.

מה השותפות צריכה לבדוק בספרים וב-⁠⁦K-1⁩?

השותפות צריכה לאשר ארבעה דברים לפני שמישהו מסתמך על Item L שלילי (הוראות טופס 1065).

כדי לנהל את אלה בספרים, ראו חשבונות הון של שותפים; אם מעולם לא נעקבו, בנייה מחדש של חשבונות הון בשותפות; ולהון עצמי שלילי במאזן, הון עצמי שלילי של בעלים.

מי מתקן את ה-⁠⁦K-1⁩, ומה עושים אם הוא שגוי?

רק השותפות יכולה לתקן ⁦K-1⁩; שותף אינו יכול. הוראות ה-⁠⁦K-1⁩ קובעות להודיע לשותפות, לבקש ⁦K-1⁩ מתוקן, להשאיר את העותק שלכם ללא שינוי ולוודא שהשותפות שולחת את העותק המתוקן ל-⁠IRS.

1. בקשו מהשותפות בכתב ⁦K-1⁩ מתוקן, וציינו את השורה ומה הרישומים שלכם מראים.
2. אם השותפות לא בחרה לצאת מכללי הביקורת המרכזית (שאלו את השותפות; הבחירה נעשית בכל שנה בדוח שהוגש בזמן, ורק שותפות עם 100 שותפים זכאים או פחות יכולה לעשות אותה), והדוח שלכם חייב להיות שונה מה-⁠⁦K-1⁩ או שה-⁠⁦K-1⁩ לא הגיע עד מועד ההגשה (כולל הארכות), הגישו עם הדוח את טופס 8082. דילוג עליו מסתכן בקנס בגין אי-דיוק ובשומה מיידית של כל חסר (הוראות ה-⁠⁦K-1⁩). הוראות טופס 8082 מכסות גם פריט ב-⁠⁦K-1⁩ שגוי אך אינו מדווח אחרת בדוח שלכם; הדוגמה שלהן היא אחוז ההון בסוף השנה. הן אוסרות על שותפים בשותפויות שיצאו מהכללים להשתמש בטופס, ואוסרות זאת גם על כל הפסד שאתם משאירים מחוץ לדוח כי הוא מוגבל בחוק, כמו בכללי הסיכון או הפסיביות.
3. לשנים קודמות, הדרך של השותפות תלויה בשאלה אם היא כפופה לכללי הביקורת המרכזית. ראו תיקון דוח עסקי שהוגש.

Item L שגוי חשוב כשאותה טעות נמצאת גם בהזרמות, בחלוקות או בהכנסה שקובעות את בסיס העלות והרווח שלכם.

מה כדאי לאסוף לפני שפונים לשותפות או למכין הדוחות?

הביאו את מה שמראה כל דולר שנכנס ויצא מאז שהצטרפתם.

• כל ⁦K-1⁩ מאז שהצטרפתם: Item L, Item K1, תיבה 19 ותיבה 20 בקוד X.
• הסכם השותפות וכל תיקון שלו: חשבונות הון, חלוקות, כל DRO והקצאות.
• רישומי בנק של כל הזרמה וחלוקה, עם תאריכים.
• דפי הלוואות, מסמכי מחזור הלוואות וכל ערבות שחתמתם עליה.
• לחלק שנרכש, ניתן במתנה או התקבל בירושה: מסמכי המחיר או השומה וה-⁠⁦K-1⁩ האחרון של המוכר.
• דוחות קודמים שמראים פריטים מה-⁠⁦K-1⁩, וכל גיליון עבודה של בסיס עלות, טופס 6198 או טופס 8582.
• Schedule M-2 של השותפות ופירוט חשבון ההון העצמי שלה.

דוגמה

הדוגמאות להמחשה בלבד. כל הסכומים בדולרים אמריקאיים, וכל השותפים הם אנשים פרטיים.

הון שלילי, בסיס עלות חיובי

שותף A מזרים ⁦US$20,000⁩ ולוקח מזומן במשך שלוש שנים. ל-⁠LLC יש הלוואות, וחלקו של A בהן הוא ⁦US$25,000⁩ לאורך כל התקופה. בדוגמה הזאת ובבאה אחריה, המזומן של כל שנה משולם בסוף השנה, אחרי שהכנסת אותה שנה העלתה את בסיס העלות, ואין התאמות אחרות.

בסיס העלות סופר את חלק ההלוואה. שנה 1: ⁦20,000 + 10,000 + 25,000⁩ - ⁦30,000 = 25,000⁩. שנה 2: ⁦25,000 + 20,000⁩ - ⁦35,000 = 10,000⁩. שנה 3: ⁦10,000 + 30,000⁩ - ⁦30,000 = 10,000⁩. Item L הוא -15,000, בסיס העלות הוא 10,000, והמזומן מעולם לא עבר את בסיס העלות, ולכן אין רווח.

אותו מזומן, בלי חוב של השותפות

עם אותם נתונים ובלי חוב ב-⁠LLC, בסיס העלות מסתיים בשנה 1 באפס. בשנה 2 ההכנסה מעלה אותו ל-⁠20,000, אבל A לוקח 35,000, ולכן 15,000 עוברים את בסיס העלות. ה-⁠15,000 האלה הם בדרך כלל רווח של שנה 2, השנה שבה התקבל המזומן, ובסיס העלות מסתיים באפס. Item L עדיין מציג -15,000. אם הדוח של שנה 2 השמיט את הרווח, ייתכן שצריך לתקן אותו.

מחזור הלוואה

LLC ממחזר הלוואה, לווה עוד 200,000 ומחלק אותם לשני שותפיו השווים, שחולקים את החוב שווה בשווה. לפני כן לשותף B היה הון של 80,000 ב-⁠Item L וחלק של 100,000 בחוב ה-⁠LLC, ולכן, בלי התאמות אחרות, בסיס העלות היה 180,000. נניח שהתשלום אינו קשור להזרמת נכס או למכירה אחרונה (תשלום קשור יכול להיות מכירה סמויה לפי סעיף ⁦707(a)(2)(B)⁩), ושהוא אינו מוריד את סכום הסיכון של B מתחת לאפס.

• חלקו של B בחוב עולה ב-⁠100,000 ונחשב להזרמה, ו-⁠B מקבל 100,000 במזומן. בסיס העלות נשאר 180,000 (⁦180,000 + 100,000⁩ - 100,000).
• Item L יורד לסכום של -20,000 (80,000 - 100,000). החוב ב-⁠Item ⁦K1⁩ הוא עכשיו 200,000.
• אין רווח על החלוקה. מכירה מאוחרת יותר עשויה ליצור רווח: חוב שהשתחררתם ממנו נספר בסכום שהתקבל. ראו רכישת חלקו של שותף.

המצב שלכם שונה?

• אתם מוכרים, עוזבים או שחלקכם נרכש: בסיס העלות והסרת החוב קובעים כל רווח. ראו רכישת חלקו של שותף וקבלו עזרה במיסוי שותפויות לפני שמסכימים על מחיר.
• לקחתם יותר מזומן ממה שציפיתם, או ש-⁠Item L תואם חלוקה גדולה ישנה: כל רווח על מזומן מעל בסיס העלות שייך לשנה שבה המזומן יצא. אם דוח קודם השמיט אחד כזה, ייתכן שצריך לתקן אותו; קבלו עזרה בחישוב בסיס העלות והרווח.
• ההפסדים שלכם נחתכים, או שטופס 6198 או טופס 8582 מופיע בדוח שלכם: מגבלות בסיס העלות, הסיכון והפסיביות נעקבות שנה אחר שנה. קבלו עזרה במגבלות ההפסד.
• ה-⁠⁦K-1⁩ והספרים שלכם אינם תואמים משנה לשנה, או שאתם השותפות וה-⁠⁦K-1⁩ יצאו שגויים: ייתכן שהשותפות צריכה לתקן ⁦K-1⁩ משנים קודמות. ראו תיקון דוח עסקי שהוגש, וקבלו עזרה במיסוי שותפויות לדוחות ועזרה בהנהלת חשבונות לחשבונות ההון שמאחוריהם.
• חשבונות ההון מעולם לא נעקבו, או שהדוח מאוחר: ראו בנייה מחדש של חשבונות הון בשותפות וקבלו עזרה בהנהלת חשבונות.
• אתם גרים בקנדה, או ששותף הוא זר: ניכוי במקור ודוח שני יכולים לשנות מה ה-⁠⁦K-1⁩ אומר עבורכם. ראו שותף קנדי ב-⁠LLC אמריקאי ושותפים זרים וניכוי במקור, וקבלו עזרה במיסוי חוצה גבולות.
• אתם הבעלים היחידים של ה-⁠LLC, או שאתם ובן או בת הזוג הבעלים היחידים: LLC עם בעלים אחד אינו מגיש בדרך כלל דוח שותפות, ולכן אין לו ⁦K-1⁩ או Item L; ראו הון עצמי שלילי של בעלים. לבני זוג, ראו LLC של בני זוג ושל משפחה.
• אתם לא בטוחים שהישות ממוסה כשותפות: ראו איך ממסים שותפויות.
• אתם משקיעים דרך קרן: ראו הון לצורכי מס והקצאות בקרן. אם הקרן שלחה ⁦K-1⁩ סופי, ראו טופס המס הסופי של קרן.
• אתם בעלי מניות בחברת S: ל-⁠⁦K-1⁩ של חברת S אין חשבון הון. ראו בסיס העלות של בעלי מניות בחברת S.